Bokføringsreglene, vesentlighet og revisor
Artikkelen tar for seg noen erfaringer knyttet til implementeringen og praktiseringen av de nye bokføringsreglene og noen av de utfordringene revisorene har stått overfor i den forbindelse.
De nye bokføringsreglene har nå vært praktisert i ett år, og revisorene har måttet ta stilling til identifiserte avvik fra regelverket i forbindelse med avgivelse av revisjonsberetning for 2006. Artikkelen tar ikke sikte på å gjennomgå bokføringsreglene i full bredde. Den er heller ikke rettet mot å diskutere hvilket ansvar revisor har for å avdekke mangler og avvik på området, noe som er gjenstand for diskusjon og uenighet i profesjonen. Artikkelen fokuserer på hvilke avvik som identifiseres, hva disse avvikene skyldes og hvordan det påvirker revisors vurderinger og konklusjoner. Et viktig moment er også hvordan andre kontrollinstanser har forholdt seg til regelverket. Det understrekes at de synspunktene som fremkommer i artikkelen står for artikkelforfatterens egen regning.
Bokføringsloven og -forskriften ble obligatorisk for alle bokføringspliktige fra 1. januar 2006. Norske bokføringspliktige virksomheter har i større eller mindre grad implementert de nye reglene i løpet av året. Erfaringene tilsier at på langt nær alle har implementert regelverket fullt ut. Det er flere grunner til dette. Enkelte selskaper har bevisst unnlatt å implementere enkelte av bestemmelsene fordi reglene «bommer» i forhold til formålet. Resonnementet er at konkrete krav anses å være berettiget i det store flertallet av tilfeller, men at det ikke bidrar til økt kontrollmulighet i forhold til enkelte konkrete problemstillinger i egen virksomhet. Det er derfor ansett som formålsløst og dermed unødvendig å implementere kravene. Før forholdet blir konkret påtalt, vil man derfor ikke etterleve de aktuelle reglene. Andre selskaper opplever at enkelte krav er umulige eller upraktiske og vanskelige å etterleve med dagens systemløsninger. Implementeringen er derfor utsatt i påvente av forbedrede versjoner av systemet eller implementering av nye løsninger. Andre gjennomfører en «gradvis implementering» ved for eksempel å legge inn organisasjonsnummer i leverandørreskontroen etter hvert som man mottar inngående fakturaer. Etter en viss tid vil man dermed ha organisasjonsnummeret på plass for alle aktive leverandører. I implementeringsfasen vil selskapet imidlertid ikke etterleve regelverket. Slik kan man fortsette å liste opp eksempler på mer eller mindre gode og akseptable grunner til at regelverket ikke er fullt ut implementert.
Revisor skal på sin side uttale seg om hvorvidt reglene er overholdt i revisjonsberetningen. Det betyr at revisor må vurdere om forhold som i eksemplene ovenfor, og andre brudd på regelverket skal få konsekvens for revisjonsberetningen. Denne typen avvik er ikke kvantifiserbare og kan ikke måles på samme måten som feil i regnskapet. Revisor må derfor anvende profesjonelt skjønn i vurderingen av om det skal anvendes vesentlighetsbetraktninger og hva som i så fall må betraktes som vesentlig.
Innføring av de nye bokføringsreglene - noen praktiske konsekvenser
Bokføringsloven og -forskriften var i stor grad en videreføring av tidligere regler. Det skulle derfor i utgangspunktet ikke forventes at det skapte store problemer for bokføringspliktige virksomheter. Det har imidlertid vist seg at det har vært utfordringer på flere områder. Det er ikke mulig å gå inn på alle disse utfordringene, men noen av de viktigste er drøftet nedenfor.
Noen av kravene i bokføringsreglene er nye. Mange virksomheter har fått krav til å dokumentere de ansattes tidsforbruk i form av timelister eller tilsvarende uten at de hadde et slikt krav tidligere. Selv om kravet kanskje har vært noe misforstått, har mange opplevd kravet som en ny byrde. Kravet til å spesifisere grunnlaget for inngående merverdiavgift har skapt problemer for en rekke virksomheter. Reglene om at merverdiavgift i noen tilfeller skal avregnes i en annen periode enn den regnskapsmessige skal periodiseres til, har naturlig nok gjort kravet vanskeligere å etterleve. I tillegg ble mange av kravene som før bare gjaldt merverdiavgiftspliktig virksomhet gjort generelle. Etter innføringen av merverdiavgift på tjenester, var nok imidlertid effekten av dette begrenset.
Mange av kravene som ble videreført var tidligere spredd i en rekke forskjellige forskrifter. Når disse reglene ble samlet i én bokføringsforskrift, ble omfanget av disse reglene synliggjort på en helt annen måte enn tilfellet var tidligere. Mange revisorer har nok tidligere benyttet en sjekkliste for overholdelse av kravene i bokføringskapitlet i regnskapsloven 1977 og løsbladforskriften. Ved overgangen til sjekkliste for de nye bokføringsreglene har reaksjonene gjennomgående vært at de nye sjekklistene er svært voluminøse, og mange har nok også identifisert krav som var videreført, men ikke var kjent hos virksomheten eller dens revisor.
En av grunnene til at omfanget av reglene er så betydelig, er den store detaljrikdommen i regelverket. Reglene knyttet til kontantsalg er eksempelvis meget detaljert utformet. Det samme kan sies om reglene knyttet til utstedelse av salgsdokumentasjon og mange av bestemmelsene i bransjebestemmelsene. Dette gjør at mange regelbrudd og avvik skyldes at de ansvarlige i de bokføringspliktige virksomhetene ikke har kjent til alle detaljene i regelverket de er pålagt å følge.
Videreføring av tidligere krav har også på enkelte områder ført til at noen «sovende regler» er vekket til live. Et eksempel er kravet til å utarbeide lovbestemte spesifikasjoner for hver periode med pliktig regnskapsrapportering, uansett ikke sjeldnere enn hver fjerde måned. Dette var et krav også etter løsbladforskriften. Mange virksomheter praktiserte nok likevel ikke dette fullt ut. Ettersom et av målene med det nye regelverket var å fjerne hindringer for effektiv bruk av teknologi i næringslivet, og lovutvalget foreslo å oppheve dette kravet, forventet nok mange at praksisen som hadde utviklet seg på dette området, ville bli «legalisert» ved innføringen av ny lov. Dette skjedde som kjent ikke, og begrunnelsen fra lovgivers side var at en videreføring neppe kunne være særlig byrdefullt ettersom man åpnet for elektronisk lagring, uten at man drøftet alternativ sikring av innholdet i spesifikasjonene. Det som gjør at dette oppfattes så vidt negativt i praksis, er at verken virksomhetenes valgte revisorer eller bokettersynsrevisorer gjør bruk av disse «utarbeidede» spesifikasjonene. I de langt fleste tilfellene benytter disse eksterne kontrollørene funksjonaliteten i virksomhetens IT-systemer til å ta ut de nødvendige rapportene etter behov. Man har m.a.o. videreført et krav som verken de bokføringspliktige eller kontrollinstansene var interessert i å beholde. Dette kan nok også i noen grad ha bidratt til å redusere respekten for reglene blant de som er pålagt å følge dem.
Det er fortsatt en del uavklarte og praktisk vanskelige spørsmål i tilknytning til bokføringsreglene. Ett sentralt område er kravet til sikring av elektronisk regnskapsmateriale som bare er omtalt på generelt nivå i lov, forskrift og forarbeider. Bokføringsstandardstyret har utgitt uttalelser om god bokføringsskikk som har avklart en del av spørsmålene. Listen over ubehandlede saker i Bokføringsstandardstyret er imidlertid fortsatt lang, og sikring av regnskapsmateriale er en av sakene som fortsatt er i arbeid.
Utfordringene knyttet til de praktiske konsekvensene ved innføring av bokføringsloven og - forskriften har gjort at det oppleves som vanskelig å tilfredsstille kravene fullt ut. Det er nok få, om noen, av norske bokføringspliktige med virksomhet av et visst omfang som oppfyller alle krav på alle områder. Det må kunne sies å være et tankekors.
.gif)
