1.1 CFC-regler som problem i forhold til reglene om etableringsretten

I debatten innenfor området for de fire friheter og direkte beskatning har spørsmålet om CFC-regler er forenlige med traktatfrihetene blitt viet oppmerksomhet i flere år. Hovedproblemet med CFC-lovgivning i forhold til reglene om etableringsretten er at reglene behandler morselskaper som etablererer datterselskaper i sin hjemstat og morselskaper som etablerer datterselskaper i andre EØS-stater med høyt skattenivå gunstigere enn morselskaper som etablerer datterselskaper i en annen EØS-stat med lavt skattenivå. Forskjellsbehandlingen består i at morselskapet i de to førstnevnte tilfeller ikke beskattes for datterselskapets overskudd, mens morselskapet i sistnevnte tilfelle blir beskattet for datterselskapets overskudd. CFC-regler innebærer således et unntak fra den alminnelige regel om at et morselskap ikke beskattes for den løpende inntekten til et datterselskap. Unntaket kan både innebære en periodiserings- og likviditetsulempe og en reell ekstra skattebelastning for morselskapet. Anvendelse av CFC-lovgivning innebærer reelt sett at CFC-selskapet betraktes som en transparent enhet for skatteformål; CFC-selskapet aksepteres altså ikke som et selvstendig skattesubjekt.

1.2 De britiske CFC-reglene

Hovedstrukturen i de britiske CFC-reglene kan betraktes som et klassisk eksempel på hvorledes CFC-regler er utformet. Reglene innebar i korte trekk at et datterselskap hjemmehørende utenfor Storbritannia ble behandlet som en transparent enhet for britiske skatteformål dersom datterselskapet ble skattlagt med et skattenivå lavere enn av britisk skattenivå. Konsekvensen av dette igjen var at morselskapet ble tilordnet og beskattet for sin forholdsmessige andel av datterselskapets løpende overskudd, til tross for at overskuddet ikke var utdelt som utbytte til morselskapet. For å avverge økonomisk dobbeltbeskatning ble morselskapet innrømmet kreditfradrag i CFC-skatten for den skatt som datterselskapet faktisk hadde betalt på sitt overskudd, samt kreditfradrag for CFC-skatten i skatt på eventuelt utbytte som ble utdelt fra datterselskapet.

Den britiske lovgiver hadde oppstilt en rekke alternative unntak fra de britiske CFC-reglene som hadde til hensikt å sikre at lovgivningen kun rammet typiske misbrukstilfelle. I utgangspunktet oppstilte lovgivningen følgende fire unntak fra CFC-reglene:

1. At datterselskapet hadde en akseptabel utbyttepolitikk, hvilket i det aktuelle inntektsår (1996) innebar at 90% av datterselskapets overskudd måtte være utdelt til det britisk morselskapet og skattlagt hos dette i løpet av 18 måneder etter at det var innvunnet.

2. At datterselskapet utøvet såkalte «unntatte aktiviteter», som f.eks. handelsvirksomhet. Dette unntaket er en parallell til NOKUS-reglenes unntak for aktiv forretningsvirksomhet, jf. sktl. § 10-64, hvor det bestemmes at skattlegging etter NOKUS-reglene ikke skal foretas dersom NOKUS- selskapet er omfattet av en av Norges skatteavtaler, med mindre selskapets inntekter «hovedsakelig er av passiv karakter».

3. At datterselskapet var børsnotert med en viss spredning på aksjene.

4. At datterselskapets overskudd ikke oversteg £ 50.000 (de minimis-unntak).

Selv om ingen av de fire unntakene fikk anvendelse, kunne CFC-beskatning avverges dersom skattyter (morselskapet) var i stand til å tilfredsstille den såkalte «motiv-testen». «Motiv-testen» innebar i korte trekk at det britiske morselskapet måtte bevise at (i) hovedformålet eller et av hovedformålene med transaksjoner mellom CFC-selskapet og britiske konsernselskaper ikke var å redusere det skattepliktige overskudd i Storbritannia og (ii) at hovedformålet eller et av hovedformålene med etableringen av CFC-selskapet ikke hadde vært å redusere britisk skatt gjennom overføring av overskudd til CFC-selskapet.

I tillegg til disse unntakene, hadde britiske skattemyndigheter oppstilt en «hviteliste» over land som et datterselskap, på visse vilkår, kunne etableres i uten at CFC-beskatning ville finne sted.

Det kan således konstateres at det gjaldt langt flere unntak fra de britiske CFC-reglene enn fra NOKUS-reglene, og at de således i langt sterkere grad var rettet mot omgåelsessituasjoner enn de norske reglene. Fra et overordnet ståsted fremstod derfor de britiske reglene som et mindre inngrep i etableringsretten enn NOKUS-reglene, hvilket tilsier at NOKUS-reglene ville være i strid med reglene om etableringsretten dersom de britiske CFC-reglene ble funnet å være det.

1.3 Sakens faktum

Det britiske selskapet Cadbury Schweppes Overseas Ltd (heretter omtalt som «Morselskapet») hadde gjennom datterselskapet Cadbury Schweppes plc to indirekte eide, irske datterselskaper. De irske datterselskapene hadde en funksjon som konserninterne finansieringsselskaper og var etablert i «International Financial Services Center» i Dublin, hvor de nøt godt av en skattesats på kun 10%. Det hører med til saken at det gunstige irske skatteregimet var nevnt som et eksempel på skadelig skattekonkurranse i rapporten fra et utvalg som skulle vurdere hvilke skatteregimer som rammes av EUs «Code of Conduct for Business Taxation». Irland har i ettertid derfor måttet oppheve det gunstige skatteregimet. Valget av Irland som vertsstat for datterselskapene var for øvrig utelukkende motivert i ønsket om å nyte godt av det gunstige, irske skatteregimet, hvilket ikke synes omstridt.

Skattesaken som gav opphav til saken for EF-domstolen gjaldt inntektsåret 1996, hvor det britiske Morselskapet ble skattlagt for overskuddet til det ene irske datterselskapet, idet datterselskapet ble skattlagt på et nivå som var lavere enn av det britiske skattenivå. Det andre datterselskapet gikk med underskudd i 1996, hvilket innebar at Morselskapet ikke kunne CFC-beskattes for noe overskudd fra dette hold.