Merverdiavgift og indre selskap
I en veiledende uttalelse fra desember 2021 vurderte skattekontoret ulike merverdi-avgiftsrettslige problemstillinger som gjør seg gjeldende når to eller flere inngår samarbeidsavtaler som innebærer at det etableres et indre selskap.
Skattekontoret ble kontaktet av et selskap som ønsket avklaring på om organisering og gjennomføring av samarbeidsprosjekter i indre selskap ville medføre tap av fradragsrett for deltakerne, og/eller plikt til å beregne uttaksmerverdiavgift. Det forelå ingen konkrete prosjekter eller avtaler som skulle vurderes, så formålet med henvendelsen var å få avklart generelle prinsipper knyttet til avgiftsbehandlingen for hovedmannen og deltakerne som inngår i et indre selskap.
For å få en prinsipiell tilnærming til de ulike merverdiavgiftsrettslige spørsmålene som oppstår i et indre selskap, ble det lagt til grunn noen forutsetninger som i forkant ble avklart med selskapet. Uttalelsen bygger på at det foreligger et indre selskap med ett aksjeselskap som hovedmann og ett eller flere aksjeselskaper som stille deltakere. Videre ble det forutsatt at alle deltakerne driver selvstendig avgiftspliktig virksomhet utenfor samarbeidet, og derfor er registrert i Merverdiavgiftsregisteret på tidspunktet for etableringen av det indre selskapet. Det forutsettes at de deltakende selskapene yter varer/tjenester til det indre selskapet som er av samme art som det vedkommende selskap ellers omsetter ved sin eksterne virksomhet i andre prosjekter.
Merverdiavgiftsloven har ingen særregulering av indre selskaper, og det er generelt få rettskilder som er relevante for avgiftsbehandlingen av transaksjoner som omfattes av avtaler om indre selskap. Ettersom det er sparsomt med rettskilder på dette området, gis det i det følgende et utdrag fra den veiledende uttalelsen der til dels vanskelige og prinsipielle merverdiavgiftsrettslige problemstillinger blir omtalt.
Kort om indre selskap – rettslig utgangspunkt
Selskapsloven
Et indre selskap er et selskap som driver økonomisk virksomhet, hvor ansvaret deltakerne imellom er organisert som et ANS, DA eller KA, men hvor selskapet ikke opptrer som sådant overfor tredjemann. I henhold til selskapsloven § 2-1 annet ledd skal indre selskaps rettigheter, forpliktelser og partsstilling tilregnes deltakerne, men dette gjelder likevel ikke stille deltaker.
I indre selskap med stille deltaker må aktuelle rettigheter og forpliktelser overfor omverdenen derfor tilregnes den deltageren som i henhold til selskapsavtalen er hovedmann. De stille deltakernes manglende rettigheter, forpliktelser og partsstilling har sammenheng med at deltakerforholdet ikke fremtrer utad og at deltakelsen begrenser seg til å gjelde et bestemt innskudd i selskapet.
Merverdiavgiftsloven
Det følger av merverdiavgiftslovens § 2-1 at næringsdrivende og offentlige virksomheter skal registreres i Merverdiavgiftsregisteret når avgiftspliktig omsetning og uttak har oversteget en minstegrense. Den som er eller skal være registrert, er å anse som avgiftssubjekt.
Et indre selskap kan imidlertid ikke registreres i Merverdiavgiftsregisteret, jf. Merverdiavgiftshåndboken kapittel 2-1.3 hvor Skattedirektoratet blant annet skriver:
«Grunnen til at indre selskap ikke kan avgiftsregistreres, er at selskapet ikke opptrer utad som selskap. Det indre selskapet har med andre ord ingen omsetning etter merverdiavgiftsloven - § 3-1 første ledd som det kan registreres for i Merverdiavgiftsregisteret, og er opprettet for å fordele inntekter og utgifter etter avtale internt mellom partene i selskapet.»
Skattedirektoratet har videre i brev av 21. februar 2005 til et (fylkes)skattekontor lagt til grunn at et indre selskap ikke kan anses som et avgiftssubjekt etter merverdiavgiftsloven. Fra uttalelsen hitsettes:
«I et indre selskap er det deltakernes forhold seg imellom som er det vesentlige. Deltaker som opptrer utad (hovedmann) opptrer i eget navn, og kan på selvstendig grunnlag være registreringspliktig næringsdrivende etter merverdiavgiftsloven. Deltakere som har avtalt at deltakelsen i et selskapsforhold ikke skal fremtre utad samtidig som de har avtalt ansvarsbegrensning med en fastsatt sum, omtales som stille deltakere, jf. sel. § 1-2 (1) bokstav d.
Stille deltakere kan som andre deltakere opptre i eget navn og for egen regning utad, og på selvstendig grunnlag være registreringspliktig næringsdrivende etter merverdiavgiftsloven. Med forbehold om at deltakers aktivitet omfattes av selskapsavtalen, kan Skattedirektoratet ikke se at aktiviteten i selskapet, som utfaktureres av hovedmannen, utløser noen avgiftspliktig omsetning mellom deltaker og det indre selskap. I hvilken grad en deltakers aktivitet faller utenfor rettsforholdet mellom partene i et indre selskap, og derav kan anses som avgiftspliktig omsetning mellom deltakeren og det indre selskap ved hovedmannen, må vurderes konkret.
«Tilsvarende i forhold til spørsmålet om interessenten kvalifiserer til posisjon som deltaker i selskapet. Hvis en deltaker i et indre selskap omsetter avgiftspliktige tjenester utad, vil det kunne bli uttaksmerverdiavgift for deltaker dersom tilsvarende tjenester benyttes av det indre selskapet til formål som faller utenfor loven, eventuelt andre disposisjoner som rammes av merverdiavgiftsloven § 14.»
.gif)
