Fradragsrett for inngående merverdiavgift på transaksjonskostnader
I de senere årene har det vært et særskilt fokus fra avgiftsmyndighetene på fradragsretten for inngående merverdiavgift på transaksjonskostnader. Dette har resultert i flere klager til Klagenemnda for merverdiavgift, samt saker for rettsapparatet. Sist ut i rekken er Høyesteretts dom av 29. september d.å. i sak HR-2017–1851-A, Staten ved Skatt øst mot Skårer Syd Holding AS.
En enstemmig Høyesterett konkluderte med at det ikke forelå fradragsrett for inngående merverdiavgift som gjaldt transaksjonskostnader som Skårer Syd Holding AS (heretter «SSH») pådro seg i forbindelse med ervervet av Tunveien Eiendom AS (heretter «TE»). Høyesterett viste bl.a. til at rådgivningen som gjaldt ervervet av TE var knyttet til aksjeervervet og ikke hadde noen naturlig og nær tilknytning til avgiftspliktig virksomhet. Utgangspunktet er da at det ikke skal gis fradrag for inngående merverdiavgift. Høyesterett mente at en fellesregistrering ikke endrer tilknytningskravet. Videre mente Høyesterett at reglene om tilbakegående avgiftsoppgjør heller ikke får anvendelse i en sak som denne. Saken omhandlet også spørsmål om ileggelse av tilleggsavgift. Også her opprettholdt Høyesterett det opprinnelige vedtaket.
I denne artikkelen redegjør vi først overordnet for relevant bakgrunnsrett før vi omtaler behandlingen av Skårer Syd-saken frem til og med lagmannsretten. Videre omtales Høyesterett behandling av saken og vårt syn på rettstilstanden i kjølvannet av denne høyesterettsdommen. Avslutningsvis kommenterer vi Høyesteretts vurdering av tilleggsavgiftsspørsmålet.
Bakgrunnsretten
Merverdiavgiftsloven § 8–1 gir selskaper som er registrert i Merverdiavgiftsregisteret, rett til fradrag for inngående merverdiavgift ved anskaffelse av varer og tjenester til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. I rettspraksis* Fremgår blant annet av Høyesteretts avgjørelser i Rt.1985 s. 93 (Sira Kvina), Rt. 2001 s. 1497 (Norwegian Contractors) og Rt. 2012 s. 432 (Elkjøp). tolkes kravet «til bruk» slik at fradragsrett ikke bare omfatter anskaffelser som er til direkte faktisk bruk i avgiftspliktig virksomhet, men også anskaffelser som er «relevante for» eller «har en nær og naturlig tilknytning til» avgiftspliktig virksomhet. Når en virksomhet foretar anskaffelser før vilkårene for registrering foreligger, men anskaffelsene har direkte sammenheng med den registrerte virksomheten, kan inngående merverdiavgift kreves fradragsført etter reglene om tilbakegående avgiftsoppgjør i merverdiavgiftsloven § 8–6.
Spørsmålet om fradragsrett for transaksjonskostnader må bedømmes etter de ordinære reglene om fradragsrett for inngående avgift, da det ikke er oppstilt særskilte regler for transaksjonskostnader.
I Merverdiavgiftshåndboken* Merverdiavgiftshåndboken 13. utg. 2017 s. 749. har Skattedirektoratet gjennomgått en rekke ulike dommer og klagenemndsvedtak som gjelder transaksjonskostnader. De oppsummerer sin gjennomgang som følger:
«Praksisgjennomgangen ovenfor viser at det normalt ikke vil foreligge fradragsrett når den inngående avgiften knytter seg til transaksjoner som omfatter salg av aksjer mv. Ved kjøp av aksjer kan det stille seg annerledes, for eksempel hvis det er på det rene at ervervet av aksjene i en konkurrerende virksomhet ble foretatt for å utvide egen avgiftspliktig virksomhet, og ikke skjedde som ledd i en finansiell investering, og tilknytningsvilkåret i merverdiavgiftsloven § 8–1 er oppfylt. At investeringene skyldes bedriftsøkonomiske motiver som for eksempel felles innkjøp og andre ulike synergieffekter og skalafordeler, er i seg selv ikke tilstrekkelig.»
En av sakene som Skattedirektoratet har gjennomgått og som danner bakgrunnen for oppsummeringen ovenfor, er BFU-2007–18 som ble avsagt 20. april 2007. Uttalelsen gjaldt et eiendomsfond med det formål å investere i fast eiendom. Morselskapet i dette fondet var på det tidspunkt anmodningen om bindende forhåndsuttalelse ble innsendt fellesregistrert med et frivillig registrert datterselskap, og skulle kjøpe flere eiendommer/eiendomsselskaper som umiddelbart etter oppkjøpet skulle tas inn i fellesregistreringen. Selskapets anmodning om bindende forhåndsuttalelse gjaldt flere spørsmål, hvorav de følgende har betydning for denne artikkelens tema: Det ene var hvorvidt den fellesregistrerte enheten hadde fradragsrett for inngående merverdiavgift på oppkjøpskostnader i forbindelse med kjøp av fast eiendom som skulle benyttes i avgiftspliktig utleievirksomhet. Det andre spørsmålet var om det forelå fradragsrett ved kjøp av aksjeselskap som drev avgiftspliktig virksomhet med utleie av fast eiendom.
Skattedirektoratet aksepterte for begge spørsmålene at den fellesregistrerte enheten hadde rett til fradrag for inngående merverdiavgift på transaksjonskostnader i den utstrekningen kjøpsobjektet ble omfattet av den frivillige fellesregistreringen.
En dom som Skattedirektoratet ikke har omtalt i sin gjennomgang av fradragsretten for transaksjonskostnader, er Oslo tingretts dom av 11. februar 2011 (NopCo-dommen* UTV-2011-572.). Faktum i denne saken var langt på vei den samme som for Skårer Syd, med unntak av at datterselskapet i NopCo-saken drev ordinær avgiftspliktig virksomhet og ikke frivillig registrert utleievirksomhet. Tingretten avsa dom i favør av staten, og dommen ble ikke anket.
