1.1 Ny 1-årsregel - utvidet opphold i Norge

Skattyter hadde inngått avtale om å arbeide i Afghanistan for en norsk hjelpeorganisasjon i perioden september 2002 til september 2004. I brev fra skattyters arbeidsgiver ble det bedt om aksept for at skattyters tillatte opphold i Norge etter 1-årsregelen ble utvidet til ni dager pr. måned under henvisning til sikkerhetssituasjonen i Afghanistan og fordi det vil være et utvidet behov for møter ved hovedkontoret i Oslo på bakgrunn av skattyters endrede arbeidsoppgaver for organisasjonen.

Etter skatteloven § 2-1 åttende ledd (tiende ledd fra 2004) kan det innrømmes skattenedsettelse ved arbeidsopphold i utlandet på minst 12 måneder også i tilfeller der skattyter overskrider det tillatte opphold i Norge på 6 dager pr. måned i gjennomsnitt. Unntaket kommer imidlertid bare til anvendelse dersom det utvidede oppholdet skyldes upåregnelige forhold. Upåregnelige forhold er «hendelser, inngrep eller hindringer som ikke med rimelighet kunne tas i betraktning da arbeidsoppholdet ble påbegynt», jf. FSFIN § 2-1-6. (Forskriften er fastsatt 19.11.03 med ikrafttredelse fra 2003.)

Ligningskontoret la til grunn at skattyters utvidede opphold i Norge ikke skyldtes forhold som «ikke med rimelighet kunne tas i betraktning da arbeidsoppholdet ble påbegynt». Ligningskontoret la i sin vurdering til grunn at sikkerhetssituasjonen i Afghanistan ikke hadde endret seg fra den tiden skattyter påbegynte sitt arbeidsopphold der i slik grad at den kunne anses som upåregnelig. Ligningskontoret kom etter dette til at skattyter ikke fylte vilkårene for utvidelse av det tillatte opphold i Norge etter 1-årsregelen. Skattenedsettelse ble derfor ikke innrømmet.

I en annen sak hadde ektefellene A og B flyttet til utlandet for å jobbe som misjonærer 01.09.02. Oppholdet var ment å skulle vare til år 2010. I forbindelse med sykdom i familien kom skattyterne til Norge 09.04.03. B reiste til utlandet igjen 09.05.03, mens A ble værende i Norge. A var gravid med termin i begynnelsen av november. Etter en nærmere undersøkelse ble hun anbefalt å være i Norge til etter fødselen. A ba ligningskontoret om en vurdering av de skattemessige konsekvensene av oppholdene i Norge for seg selv og ektefellen.

Ligningskontoret la til grunn at A og Bs opphold i Norge skyldtes forhold som «ikke med rimelighet kunne tas i betraktning da arbeidsoppholdet ble påbegynt».

Når det gjaldt B, la ligningskontoret til grunn at antall dager i Norge i 2003 tilsa at 1-årsregelen kunne komme til anvendelse for inntektsårene 2002 og 2003, forutsatt at skattyter ikke hadde ytterligere opphold i Norge i 2003 som tilsa at antall tillatte dager ble overskredet.

Når det gjaldt A, ble det lagt til grunn at hun hadde overskredet rammen for antall dager i Norge i løpet av en 12 måneders periode. Hennes opphold i Norge ville bli på mer enn 108 dager i 2003. 1-årsregelen i skatteloven § 2-1 åttende ledd kommer derfor ikke til anvendelse.

1.2 Ny 1-årsregel - krav til minst 12 måneders sammenhengende opphold

Skattyter arbeidet i USA i perioden 01.09.02 til 20.08.03. Skattyter hadde en arbeidskontrakt med sin norske arbeidsgiver frem til 15.09.03. Skattyter var gravid og kunne derfor ikke fly de siste 4 ukene før termin. Skattyter kom derfor tilbake til Norge før det var gått ett år.

Etter skatteloven § 2-1 åttende ledd kan det innrømmes skattenedsettelse ved sammenhengende arbeidsopphold i utlandet på minst 12 måneder.

Etter skatteloven § 2-1 åttende ledd kan det innrømmes skattenedsettelse ved arbeidsopphold i utlandet på minst 12 måneder også i tilfeller der skattyter har opphold i Norge på inntil 6 dager pr. måned i gjennomsnitt. Slike opphold kan imidlertid ikke tas ut i begynnelsen eller slutten av utenlandsoppholdet, jf. FSFIN § 2-1-5 (5).

Ligningskontoret kom til at skattyter ikke kunne innrømmes skattenedsettelse etter 1-årsregelen i skatteloven § 2-1 åttende ledd da oppholdet i USA hadde vart under 12 måneder.

For inntektsåret 2002 la ligningskontoret til grunn at skattyter var fullt ut skattepliktig til Norge da Norge etter skatteavtalen med USA artikkel 14 (2) hadde eksklusiv beskatningsrett til lønnsinntekten opptjent i USA.

For inntektsåret 2003 vil både USA og Norge kunne skattlegge inntekten. Skattyter vil imidlertid kunne få kreditfradrag i norsk skatt for skatt betalt i USA, jf. skatteavtalen artikkel 23 (2).

1.3 Spørsmål om skattefri stiftelse

Ligningskontoret ble forelagt spørsmålet om en stiftelse kunne anses som skattefri etter skatteloven § 2-32. Vurderingstema er hvorvidt stiftelsen har erverv til formål eller ikke. Stiftelsen antas å ha erverv til formål dersom den tjener medlemmenes økonomiske interesser.

Stiftelsens formål er å yte bidrag til sykehjelps- og pensjoneringsformål for en bestemt yrkesgruppe. Stiftelsen finansieres ved offentlig tilskudd og avkastning av stiftelsens egenkapital. Midlene forvaltes etter samme prinsipper som gjelder for plassering av forsikringsfond i norske livsforsikringsselskap. Ved vurderingen tok kontoret utgangspunkt i Finansdepartementets uttalelse i brev av 18. september 1990, inntatt i Utv. 1991 side 1106. Det ble lagt vesentlig vekt på hvordan ordningen finansieres og hvem som har krav på ytelser fra ordningen. Uttalelsen viser også til dom om Det Bergenske Dampskibsselskabs Pensjonsfond, inntatt i Utv. II side 774.

1.4 Personalreiser

I forbindelse med bokettersyn i et reisebyrå har ligningskontoret vurdert spørsmålet om arbeidsgiveravgift og skatt ved rimelige personalreiser.

I foreliggende tilfelle har samtlige ansatte rett til fire reiser pr. år til sterkt rabatterte priser. Rabattordningen gjelder også en voksen og ett barn under 21 som bor sammen med den ansatte. Pensjonister med minimum 10 års ansettelse har rett til én reise pr. år. Rabattordningen har også enkelte andre begrensninger, som f.eks at de ikke kan reise i jule- og nyttårshelgen og at de ansatte må vike ved overbooking.

Selskapet anførte at denne type reiser ikke er skattepliktig og at fritaket har utviklet seg gjennom praksis. Konkurrentenes billige personalreiser er ikke gjenstand for verken lønnsbeskatning eller arbeidsgiveravgift. Det vil derfor føre til en uheldig forskjellsbehandling. Videre anføres det at de ansatte bør ha god kjennskap til det produktet de skal selge. En eventuell skattepliktig fordel må derfor reduseres for den andel som må anses relatert til arbeidet.

Etter ligningskontorets vurdering var reisene hovedsakelig av privat karakter og reisene er derfor gjenstand for lønnsbeskatning og arbeidsgiveravgift. Det er ikke anledning til å redusere fordelen for en eventuell arbeidsrelatert andel av reisen når dette utelukkende begrunnes med at den ansatte generelt får bedre kunnskap om det produkt som selges. Det må vurderes konkret om en reise hovedsakelig er yrkesreise eller reise av privat karakter (feriereise) med de forskjellige konsekvenser det har.

Det er korrekt at ansatte i trafikkselskap o.l. etter lang ligningspraksis ikke skattlegges for gratis eller billige reiser med selskapets egne transportmidler. Praksisen omfatter virksomhet som består i personbefordring, f.eks. flyselskap, fergerederier, rutebilselskap, Oslo Sporveier, NSB og Flytoget. Etter ligningskontorets vurdering er salg av feriereiser av en annen karakter, og reisebyråer kan derfor ikke påberope seg samme praksis selv om de selger et produkt hvor flyreiser inngår. Etter ligningskontorets vurdering er det ikke av betydning om reisebyrået eier egne transportmidler til befordringen.

Naturalytelser i arbeidsforhold skal verdsettes til omsetningsverdi på det tidspunkt den ansatte faktisk får rådighet over fordelen, redusert med det vederlag han betaler. For forskuddsbetalte charterreiser skal fordelen fastsettes når den ansatte erverver en rett til å gjennomføre reisen til den reduserte pris, dvs. bestillingstidspunktet.

1.5 Realisasjon av næringseiendom

Et borettslag vurderte å selge to eiendommer som hadde vært utleid som næringseiendommer. Borettslaget ønsket å knytte nye andelsbevis med tilhørende leierett til disse eiendommene. Ligningskontoret ble forelagt spørsmål om beskatning ved et salg. Ligningskontoret konkluderte med at en eventuell gevinst ville være skattepliktig etter skatteloven § 5-1 annet ledd, jf. § 7-12 sjette ledd bokstav b.

Inngangsverdien til borettslaget var svært lav, men det var i ettertid foretatt betydelige påkostninger på næringseiendommene.

Problemstillingen er om inngangsverdien skal fastsettes til en andel av historisk kostpris ved borettslagets erverv av næringslokalene eller en andel av hver andelshavers individuelle kostpris. Etter kontorets vurdering var sistnevnte korrekt.

En gevinst ved salg av borettslagets eiendel måtte derfor beregnes separat for hver enkelt andelshaver.

1.6 Innspillingsutgifter

I forbindelse med bokettersyn i musikkbransjen ble ligningskontoret kjent med at flere selskap urettmessig og regelmessig utgiftsfører utgifter til innspilling av musikk.

Oslo likningskontor antok at det var av generell interesse for hele bransjen, og ga derfor en nærmere redegjørelse for hvordan innspillingsutgiftene skal behandles skattemessig.

Selskapene inngår kontrakter med artister. Disse kontraktene gir selskapet utgiverrettighetene til det ferdige produkt.

Utgiverrettighetene anses som immaterielle eiendeler etter skatteloven. Utgifter knyttet til erverv av rettigheten skal aktiveres. Dette gjelder også alle utgifter knyttet til innspillingen av en såkalt master, herunder lønn til egne ansatte som kan knyttes til innspillingen. Dette gjelder så vel nye som eksisterende kontrakter. Verdien av eksisterende kontrakter må verdivurderes løpende eller ved hvert årsskifte. Rettighetene er som regel ikke tidsbegrensede. Fradrag for avskrivninger innrømmes derfor kun hvis et verdifall er åpenbart, jf. skatteloven § 6-10 tredje ledd. Fradrag for slikt verdifall kan bare kreves etter at det åpenbare verdifallet er påvist.

Bransjen ble videre gjort kjent med at Oslo likningskontor forutsetter at selskapene innretter seg i samsvar med ovennevnte fra og med inntektsåret 2003.

1.7 Endring av konsernbidrag

Et NOKUS-selskap var eid av et internasjonalt konsern. Av forskjellige årsaker hadde selskapet ikke levert NOKUS-oppgaver. Forholdet var imidlertid avklart med ligningskontoret og forholdet var ikke illojalt. Oppgavene ble utarbeidet tre år etter inntektsåret. Utarbeidelsen av oppgavene viser at den utenlandske virksomheten har gått med underskudd. Det norske morselskapet ba derfor om kontorets syn på å få endret tidligere avgitte konsernbidrag fra flere av konsernselskapene som ble lignet i Norge, samt å få avgi nye konsernbidrag for perioden 2000-02.

Det fremgår av aksjeloven og allmennaksjeloven § 8-5 (2) at utbyttereglene i aksjeloven og allmennaksjeloven §§ 8-1 til og med 8-4 gjelder tilsvarende for utdeling av konsernbidrag og at summen av utbytte og konsernbidrag i et enkelt år ikke kan overstige grensen etter bestemmelsens § 8-1.

Av bestemmelsen i aksje- og allmennaksjeloven § 8-1 (1) fremgår det at som utbytte kan bare utdeles;

«årsresultat etter det godkjente resultatregnskapet for siste regnskapsår og annen egenkapital etter fradrag for (...)»

I en fortolkningsuttalelse datert 20. desember 2001 har Justisdepartementet uttalt;

«Vi er av den oppfatning at det ikke er adgang til å utdele utbytte før det er fastsatt årsregnskap for det forrige regnskapsåret. Dette innebærer at det for 2002 ikke kan utdeles utbytte på grunnlag av årsregnskapet for 2000. Vi mener dette følger av ordlyden i aksjeloven og allmennaksjeloven 8-1. En slik forståelse har også støtte i forarbeidene til aksjeloven av 1957, jf. Innstillingen fra Aksjelovkomiteen av 1947 s. 102.»

Standpunktet er opprettholdt i Justisdepartementets fortolkningsuttalelse datert 8. april 2002.

Etter ligningskontorets vurdering er det derfor ikke adgang til å avgi nye konsernbidrag eller å øke konsernbidrag for en periode før siste regnskapsår. Eventuelle økninger kan derfor bare foretas i løpet av siste regnskapsår.

For selskaper som eventuelt får redusert sine konsernbidrag, kan dette ikke gis virkning for beskatningen. Konsernbidrag innvinnes og tidfestes ved generalforsamlingens beslutning, jf. skatteloven § 14-2 og Ragnar Evensen-dommen, inntatt i Utv. 2003 side 1139.

Skattedirektoratet er orientert om uttalelsen.