Gjennomskjæringsregler på skatteposisjonen innbetalt kapital
Artikkelens hovedfokus er på spørsmålet om gjennomskjæring av innbetalt kapital. Vi gjennomgår reglene og ser på argumenter som taler for og imot at rettens vurderinger i den mye omtalte skattesaken mellom Petter Stordalen og Skatteetaten bør stå seg. Vår oppfatning er at skatteposisjonen innbetalt kapital i denne saken ikke skulle vært gjenstand for gjennomskjæring.
Fredag 22. mars 2024 kom tingretten med sin avgjørelse*23-051015TVI-TOSL/05i den mye omtalte skattesaken mellom Stordalen og Skatteetaten. Saken omhandler hvorvidt gjennomskjæringsreglene kan anvendes i forbindelse med Stordalens oppkjøp av et selskap som ikke hadde andre eiendeler enn en fordring, noe fremførbart underskudd og innbetalt kapital på tre milliarder. Domstolene kom til at det var grunnlag for delvis gjennomskjæring, men bør dommen stå seg?
Kort om innbetalt kapital
Utgangspunktet i norsk rett er at enhver vederlagsfri overføring av verdier fra selskap til aksjonær er skattepliktig, jf. sktl. § 10-11 (1), jf. (2) første punktum.
Imidlertid følger det et viktig unntak i sktl. § 10-11 (2) annet punktum hvor det fremkommer at «innbetalt kapital, herunder overkurs» kan utbetales skattefritt til aksjonærene. Dette er en naturlig konsekvens av at kapital som skytes inn i selskapet, enten ved stiftelse eller ved senere kapitalforhøyelser, skal kunne tas ut igjen skattefritt.
Reglene om skattemessig innbetalt kapital er bygd på tre grunnleggende prinsipper.
Tilbakebetalingsretten er en skatteposisjon på aksjonærnivå
Innbetalt kapital følger aksjen og ikke aksjonæren (aksje-for-aksje prinsippet)
Tilbakebetalingsretten og aksjens kostpris vil som hovedregel bety det samme*Folkvord (2013) s. 217.
Aksje-for-aksje prinsippet ble slått fast av Høyesterett i Benestad-dommen*Rt. 1957 s. 1239.og betyr at den innbetalte kapitalen følger aksjen og ikke den enkelte aksjonæren. Innbetalt kapital er dermed en skatteposisjon som tilfaller den aksjonæren som eier aksjen på tidspunktet for tilbakebetaling selv om denne aksjonæren selv ikke har skutt noe inn i selskapet. Det vil heller ikke være av betydning hva aksjen er kjøpt for. At dette fremdeles er et grunnleggende prinsipp, fremgår blant annet av Skatte-ABC 2023-2024*ABC 2023-2024 punkt A-6-7.2 s. 55.:
«Det er dermed uten betydning for denne skatteposisjonen om innbetalingen er foretatt av nåværende aksjonær eller en tidligere aksjonær. Det har heller ikke noen betydning for skatteposisjonen hva aksjonæren eventuelt har betalt for aksjen i annenhåndsmarkedet.»
Videre fremgår det av Virik-dommen*Rt. 1948 s. 296.at selv om regnskapsmessig innbetalt kapital er nedskrevet til dekning av tap, så vil skatteposisjonen innbetalt kapital fremdeles være i behold, og vil kunne benyttes dersom selskapet senere opptjener ny kapital. Reglene er en naturlig konsekvens av skatteevneprinsippet om at penger skutt inn i selskapet skal kunne tas ut igjen skattefritt da disse pengene ikke vil øke skatteevnen. Tilbakebetalingsreglene slik de er utformet, har vært klar praksis helt tilbake til 1940-tallet. I tillegg har reglene ligget fast gjennom en rekke skattereformer og vært konsekvent oppigjennom årene både i lignings- og rettspraksis. Selv om reglene kan skape uheldige tilpasninger, har lovgiver aldri endret reglene.
I hovedsak vil skatteposisjonen innbetalt kapital ha betydning for personlige aksjonærer og ikke selskapsaksjonærer. Bakgrunnen for det er fritaksmetoden i sktl. § 2-38 som gjør at aksjeselskaper kan motta aksjeutbytte og aksjegevinster skattefritt.
