Garantier - beregning av armlengdeprovisjon
Artikkelen omhandler armlengdeprovisjon for garantier. Spesielt gjennomgås anvendelse av en metode som ser på sannsynlighet for mislighold ved prising av lånegarantier, som et alternativ til de konvensjonelle metodene ved interessefellesskap.
Priser og vilkår ved konserninterne transaksjoner skal være i henhold til armlengdeprinsippet, jf. skatteloven § 13-1 og OECDs mønsterskatteavtale artikkel 9 nr. 1. Hvis dette ikke er tilfellet, kan ligningsmyndighetene fastsette inntekten ved skjønn. Forskrift av 7. desember 2007 § 2, jf. ligningsloven § 4-12, definerer armlengdeprinsippet som følger:
«Prinsippet om at kommersielt og finansielt samkvem mellom nærstående foretak skal være inngått på samme vilkår som om transaksjoner var inngått mellom uavhengig foretak under sammenlignbare forhold og omstendigheter.»
Denne artikkelen drøfter hvordan en armlengdes garantiprovisjon i forbindelse med konserninterne lånegarantier kan fastsettes. Med konsernintern lånegaranti menes i denne sammenhengen de tilfellene der et konsernselskap garanterer for et annet konsernselskap (som oftest med dårligere kredittverdighet enn garantisten) slik at selskapet som mottar garantien, oppnår bedre betingelser ved låneopptak hos en ekstern långiver. Andre typer garantier omtales ikke i denne artikkelen.
Lignings- og rettspraksis
Det foreligger lite lignings- og rettspraksis om fastsettelse av garantiprovisjoner i Norge. Såvidt vi har brakt på det rene foreligger det så langt ingen dommer som drøfter hvordan garantiprovisjon skal beregnes. Derimot finnes det enkelte ligningsvedtak vedrørende garantiprovisjon knyttet til ulike typer garantier, både finansielle og kommersielle. Tre saker som er behandlet av Sentralskattekontoret for storbedrifter (SFS), er omtalt i «Bedriftsbeskatning i praksis».
Den første saken (1993-323OLN m.fl.3) gjelder flere norske morselskaper som hadde stilt garantier, herunder lånegarantier, for utenlandske datterselskaper, uten at de hadde inntektsført garantiprovisjoner. Overligningsnemnda (OLN) la til grunn at størrelsen på en garantiprovisjon måtte bero på en rekke faktorer, som løpetid, garantibeløp, valuta, gjeldsgrad, likviditet og inntjening. I henhold til egen kjennskap til markedet og generelle undersøkelser fastsatte OLN en provisjonssats på 1 %.
Den andre saken (2002-021OLN4) gjaldt også beregning av garantiprovisjon for garantiforpliktelser for utenlandske datterselskaper overfor banker og leverandører. Selskapet la under klagebehandlingen frem en bekreftelse fra en lokal polsk bank som sa at garantiprovisjon kan ligge i nivå fra 0,2 %. Bekreftelsen ga imidlertid ingen veiledning om hvilke betingelser som måtte være til stede for at det kunne gis garantier med et slikt provisjonsnivå, og kunne derfor ikke brukes som «benchmark». OLN la til grunn at beregningsgrunnlaget for en garantiprovisjon i utgangspunktet må være den maksimale rammen for garantien. Garantiprovisjonene ble satt til 0,5 %-1 %, avhengig av størrelsen på landrisikoen.
I den tredje saken (2005-010LN) hadde morselskapet beregnet en garantiprovisjon på 0,1 % for finansielle og kommersielle garantier. Ligningsnemnda viste til de to ovenfor nevnte sakene, og uttalte at det sentrale i vurderingen ville være det enkelte datterselskaps kredittrisiko, herunder risiko for at garantien vil bli gjort gjeldende, samt skjønnsmessige vurderinger. Garantiprovisjonene ble økt basert på lengde, spesifikk selskapsrisiko og faktiske administrasjonskostnader.
