Et oppgjør med instituttet tilbakegående oppgjør
Fradragsretten for oppstartskostnader følger direkte av mval. §21, og instituttet tilbakegående avgiftsoppgjør er og har vært en lovstridig begrensning av de næringsdrivendes fradragsrett.
Skattedirektoratet fant opp instituttet tilbakegående avgiftsoppgjør i 1977. Denne konstruksjonen bygger på den tanke at en virksomhets inngående merverdiavgift på investeringer og kostnader forut for registreringen i avgiftsmanntallet, ikke er fradragsberettigede etter mval. §21. En forutsetning for å bli registrert er at virksomheten har kommet i omsetningsposisjon, og loven oppstiller krav om at registrering først kan skje når omsetningen har passert kr 50 000. I den videre drøftelse vil alle kostnader forut for dette registreringstidspunktet bli benevnt som oppstartskostnader.
Dette betyr altså at Skattedirektoratet var og er av den oppfatning at lovgiver hadde laget en merverdiavgiftslov som ikke gav fradragsrett for inngående avgift på oppstartskostnader. For å få fradragsrett i den forbindelse måtte de næringsdrivende eventuelt utsette sine investeringer mv. til etter omsetningsgrensen var passert.
Skattedirektoratet var åpenbart av den oppfatning at lovgiver hadde gjort en svært dårlig jobb, og for å reparere lovgivers udugelighet, så en seg nødt til å konstruere instituttet tilbakegående avgiftsoppgjør. Dette var et institutt som likevel skulle gi delvis fradragsrett for oppstartskostnader på nærmere vilkår fastsatt av direktoratet. Direktoratet fremstiller saken som om denne fradragsretten som instituttet gir, ikke er noe som de næringsdrivende har krav på etter mval. §21, men at dette er noe direktoratet i ren miskunn har benådiget de næringsdrivende med.
Lovens ordlyd
Årsaken til direktoratets oppfinnelse av instituttet tilbakegående avgiftsoppgjør var at de misforstod bruken av begrepet registrert i mval. §21. Begrepet registrert betyr ikke at fradragsretten for inngående avgift før registreringstidspunktet er endelig avskåret, dette betyr kun at fradragsretten er betinget av at en blir registrert. Begrepet har altså først og fremst en tidfestingsfunksjon, og begrenser ikke omfanget av fradragsretten. Det er først når en passerer omsetningsgrensen i mval. §28 at en blir registrert, og dermed kan fradragsføre alle kostnader som er relevante for virksomheten, herunder virksomhetens oppstartskostnader.
Av mval. §21 og §28 fremgår:
«En registrert næringsdrivende kan trekke inngående avgift på varer og tjenester til bruk i virksomhet med omsetning...»
«Registrering skal skje når den næringsdrivendes omsetning og avgiftspliktige uttak av varer og tjenester til sammen har oversteget kr 50 000 i en periode på 12 måneder.»
Selve ordlyden gir for så vidt ikke et klart svar på stridsspørsmålet, og betydningen av begrepet registrert kommer først klart frem når en sammenholder det med de opprinnelige forarbeidene til loven.
Et viktig poeng i lovens ordlyd er imidlertid at mval. §28 gir avgiftsmyndighetene adgang til å samtykke i at registreringen skjer på et tidligere tidspunkt enn på tidspunktet for når omsetningsgrensen nås (forhåndsregistrering):
«Avgiftsmyndighetene kan samtykke i at registrering skjer før det tidspunkt som er nevnt i første punktum når særlige forhold foreligger.»
Loven gir ikke avgiftsmyndighetene noen åpning for å samtykke i at kostnader forut for registreringen kan fradragsføres. Årsaken til dette må være at lovgiver fant dette helt unødvendig, da fradragsretten allerede følger av mval. §21 også for oppstartskostnader.
.gif)
.gif)
