Selskaper med deltakerfastsetting og fritaksmetoden
Selskaper med deltakerfastsetting er både subjekt og objekt i fritaksmetoden, men på flere punkter avviker reglene fra de som gjelder for aksjer og aksjeselskaper. Reglene oppfattes som vanskelig tilgjengelige.
Dersom et aksjeselskap eier andeler i selskaper med deltakerfastsetting (ANS, DA KS), er det en del vilkår som må være oppfylt for at denne investeringen skal være omfattet av fritaksmetoden. Disse avviker fra vilkårene for at aksjer skal være i fritaksmetoden.
Videre er det et par særregler for selskaper med deltakerfastsetting som eier aksjer mv. som i utgangspunktet vil være omfattet av fritaksmetoden.
Reglene oppfattes som kompliserte og vanskelig tilgjengelige. I denne artikkelen skal jeg derfor gi en oversikt over regelverket for de vanligste typer investeringer som involverer selskaper med deltakerfastsetting (heretter forkortet SDF) og andeler i slike selskaper.
Utdelinger fra SDF til aksjeselskap
Reglene om skatteplikt på utdelinger av overskudd fra SDF til deltakerne i skatteloven § 10-42 gjelder bare utdelinger til personlige deltakere. Utdelinger til deltakere som er aksjeselskap, skattlegges i stedet etter skatteloven § 2-38 sjette ledd, dvs. at 3 % av utdelingen regnes som skattepliktig inntekt.
Dersom et aksjeselskap mottar utbytte fra et datterselskap, er utbyttet unntatt fra 3 %-beskatningen hvis selskapet har mer enn 90 % av aksjene/stemmene, jf. skatteloven § 2-38 sjette ledd nr. 2. Dette unntaket gjelder ikke for utdelinger fra et SDF. Unntaket for mottatt aksjeutbytte er begrunnet i at datterselskapet like gjerne kunne avgitt konsernbidrag med skattemessig virkning. Det er jo ikke aktuelt for et SFD.
At det kun er 3 % av utdelingen som skal beskattes, gjelder også når SDF-et er hjemmehørende i et lavskatteland eller det dreier seg om utdelinger fra porteføljeinvesteringer (mindre enn 10% eierandel) utenfor EØS. Dette virker kanskje unaturlig da et aksjeutbytte fra selskaper hjemmehørende i slike land ville vært skattepliktig fullt ut. At utdelinger fra SDF behandles annerledes, skyldes at uttak av overskudd fra SDF ikke omfattes av skattefritaket i skatteloven § 2-38 annet ledd. Da gjelder heller ikke begrensningene av dette skattefritaket i skatteloven § 2-38 tredje ledd for investeringer i lavskattland og porteføljeinvesteringer utenfor EØS.
Skatteplikten for utdelinger fra et SDF til et aksjeselskap er altså uttømmende regulert ved 3 %-regelen i skatteloven § 2-38 sjette ledd. Skal man investere utenfor EØS-området, kan det altså være mer gunstig å investere i andeler i et SDF enn i aksjer.
Grunnlaget for 3 %-inntekten
Når man skal fastsette grunnlaget for beskatning etter 3 %-regelen, skal det tas hensyn til at det er deltakerne som skattlegges for overskuddet i selskapet. Deltakerne kan ta ut skatten på dette overskuddet uten at det regnes som skattepliktig uttak. Dette følger av skatteloven § 2-38 sjette ledd a siste punktum og skatteloven § 10-42 tredje ledd a.
Eksempel: Andel av overskudd 2021 |
kr 100 000 |
(22 % skatt) |
|
Utdeling 2021 |
kr |
0 |
|
«Uegentlig innskudd» |
kr 22 000 |
(øker innbetalt kapital) |
|
Andel av overskudd 2022 |
kr 100 000 |
(22 % skatt) |
|
Utdeling 2022 |
kr 75 000 |
Kr 22 000 av utdelingen på kr 75 000 regnes som tilbakebetaling av tidligere års uegentlige innskudd (tidligere års skatt). Årets utdeling blir da kr 53 000 som skal reduseres med skatten på årets overskuddsandel (kr 22 000) før beregning av 3 %-inntekten. Grunnlaget for beskatning etter 3 %-regelen blir dermed:
Kr 53 000 – kr 22 000 = kr 31 000 x 3 % = kr 930
