Vilkårene for skattefrihet

Det er to kumulative vilkår for skattefrihet:

• Eieren har eid eiendommen (andelen mv.) i mer enn ett år når realisasjonen finner sted eller avtales.

• Eieren har brukt hele eiendommen som egen bolig i minst ett av de to siste årene før realisasjonen.

Det var for sekretariatet ikke tvil om at kravet til eiertid var oppfylt, idet A hadde eid boligen fra 1992 til høsten 2015.

Kravet om brukstid gjelder minst ett av de to siste årene før realisasjonen. I denne saken flyttet A fra boligen sin på våren i 2013 og solgte den høsten 2015. Han hadde derfor ikke brukt den som egen bolig i minst ett av de to siste årene før realisasjon.

Må gjenoppføre nedrevet bolig

Med henvisning til Lignings-ABC*Lignings-ABC 2015–2016 Bolig – Realisasjon pkt. 9. og langvarig praksis viste sekretariatet til at brudd i botid ikke skal tillegges betydning dersom en nedrevet bolig gjenoppføres i rimelig tid etter nedrivningen. Dersom A hadde klart å gjenoppføre boligen, ville han vært omfattet av den langvarige praksisen som er gjengitt i Lignings-ABC.

Sekretariatet viste til at praksisen også gjelder når enebolig erstattes med tomannsbolig. Dette var As plan. I denne saken klarte ikke A å gjenoppføre boligen innen rimelig tid. I utgangspunktet ville derfor ikke A være omfattet av den langvarige praksisen.

Brukshindring

Spørsmålet var dermed om A kunne være omfattet av unntak fra krav om botid gjennom bestemmelsen om brukshindring.*Skatteloven § 9–3 nr. 2 bokstav b. Forutsetningen for å omfattes av unntaket er at eieren «på grunn av sitt arbeid eller av helsemessige eller lignende grunner er forhindret fra å bruke boligen», og «eieren på ervervstidspunktet ikke kjente til eller burde ha kjent til brukshindringen.»

Sekretariatet mente at bestemmelsen måtte få anvendelse i denne saken selv om den ikke direkte gjelder for nedrivningstilfellene.

Med henvisning til forarbeider,*Ot.prp. nr. 4 (1986–87). underrettspraksis,*Utv-1983–294 og Utv-1986–194. uttalelser fra gevinstbeskatningsutvalget*Gjengitt i Utv-1983–294: «Også i de her nevnte og lignende tilfeller realiserer salget av boligen inntekt, skatteevne. Men i de tilfelle hvor det er selgerens hensikt å skaffe seg en annen bolig, kan det synes lite rimelig å forringe eller helt avskjære hans muligheter til det gjennom en inntektsbeskatning av salgsgevinsten. Dette synspunkt får særlig vekt når fortjenesten er nominell, dvs. kompenserer fallet i pengeverdien. I slike tilfelle får selgeren kanskje bare igjen «nye» kroner et beløp som svarer til det han har lagt i huset i «gamle» kroner». og departementets uttalelser i forbindelse med skattereformen i 1992*Ot.prp. nr.35 (1990–1991) på s. 278: «Departementet er av den oppfatning at hensynet til skatteyternes boligbehov og en rimelig kapitalmobilitet på boligmarkedet bør gå foran hensynet til et ensartet og symmetrisk skattesystem, og går således inn for at gevinst ved avhendelse av egen bolig fortsatt som hovedregel skal være fritatt for skatt». mente sekretariatet at formålet med de tidligere reglene om betinget skattefritak var å sikre at boligeiere kunne ta med seg gevinsten de fikk ved salg av tidligere bolig videre når de ervervet ny bolig. På den måten skulle ikke skattereglene vanskeliggjøre eller hindre erverv av ny bolig.

I rettspraksis*Utv-1997–1146: «Lagmannsretten finner det imidlertid ikke tvilsomt at bestemmelsen også kommer til anvendelse der brukshindringen består i at selve boligen er blitt ubeboelig på grunn av brann. De grunner som taler for at botiden i boligen fortsetter å løpe ved fravær på grunn av arbeid mv. gjør seg minst like sterkt gjeldende i en situasjon der boligen er nedbrent. Denne rettsoppfatning er blant annet lagt til grunn av Finansdepartementet i en uttalelse gjengitt i «Dommer, uttalelser m.v. i skattesaker og skattespørsmål» – heretter kalt Utv. – 1985 394». er det videre lagt til grunn at reglene om brukshindring kommer til anvendelse når selve boligen er ubeboelig. Brukshindringen varer frem til det tidspunktet den skattepliktige ikke lenger ønsker å benytte boligen.*«Brukshindringsreglene gjelder en situasjon der skattyter er faktisk forhindret fra å bruke en bolig som han eller hun ønsker å bruke. Fra det tidspunkt skattyter likevel ikke ønsker å benytte boligen, er det lite naturlig å si at vedkommende er «forhindret» fra å bruke denne. Lagmannsretten ser det slik at man her har å gjøre med alminnelige bevisspørsmål, dvs. at det må godtgjøres at skattyter virkelig har tatt en beslutning som nevnt.»

Sekretariatet mente at når det i praksis aksepteres botid i en periode hvor en bolig er revet, så lenge den gjenoppføres, må reglene om brukshindring gjelde når hindringen oppstår etter rivning. Etter sekretariatets vurdering hadde dette støtte i formålet bak reglene om gevinstbeskatning av bolig.

Lignende grunner

A var ikke forhindret fra å bruke boligen på grunn av arbeid eller av helsemessige grunner. Spørsmålet var da om «lignende grunner» forhindret den skattepliktige fra å bruke boligen i perioden fra han flyttet ut på våren i 2013 til eiendommen ble solgt høsten 2015.

I denne saken fikk den skattepliktige problemer med entreprenøren kort tid etter at boligen var revet. Entreprenøren trakk seg fra avtalen, og den skattepliktige klarte ikke å skaffe et nytt tilbud som både var økonomisk forsvarlig og som banken ville finansiere. A var både forhindret fra å flytte tilbake til boligen og fra å gjenoppføre den. Basert på rettskildene som er nevnt, var det sekretariatets vurdering at også disse forholdene må anses som en brukshindring.

Sekretariatet la til grunn at brukshindringen gjaldt frem til «det tidspunkt skattyter likevel ikke ønsker å benytte boligen».*Jf. Utv-1997–1146.

I denne saken fikk A et økonomisk forsvarlig tilbud fra en entreprenør november 2014, men ikke bankfinansiering. Sekretariatet la til grunn As opplysninger om at han ga opp prosjektet høsten 2015. Brukshindringen opphørte dermed på dette tidspunktet.