Kildeskatt for utenlandske arbeidstakere i Norge
Fra og med 1. januar 2019 innførte Norge en frivillig ordning med «kildeskatt» på lønn for arbeidstakere som skattemessig ikke er bosatt i Norge. Med en beløpsgrense på 639 749 kroner og skatt på pendlerkostnader, vil ordningen gjerne lønne seg mest for dem med relativt høy inntekt og kort opphold i Norge eller få dager i Norge pr. måned.
Mange land har for lengst innført en forenklet skattemessig behandling av arbeidstakere som kommer til landet for å jobbe i en avgrenset periode. I Sverige har de SINK og i Storbritannia har de PAYE. Nå har også Norge sett seg tjent med å ha et slikt system.
Fra og med 1. januar 2019 innførte Norge såkalt «kildeskatt» på lønn.* Skatteloven (sktl.), kapittel 19. Vi har tatt i bruk britenes engelske begrepsbruk, og ordningen presenteres som PAYE (pay as you earn) på engelsk.
Det engelske begrepet kan være litt misvisende, fordi de aller fleste lønnsmottakere i Norge blir trukket skatt i henhold til sitt skattekort* Skattebetalingsloven §§5-1 og 5-4. før de får utbetalt lønn. Det nye med kildeskattordningen er at de som er med på denne ordningen for det første betaler en flat skatt, og for det andre at skatten er endelig fastsatt i det lønnen rapporteres inn i a-ordningen og skatt er trukket etter skattekortet.
Dette i motsetning til ordningen vi allerede er kjent med, hvor endelig skatt fastsettes ved skatteoppgjøret året etter inntektsåret.
Hvordan fungerer det i praksis?
Skattesats
Skattesatsen for dem på kildeskatt er 16,8 %. Hvis de blir medlemmer i norsk folketrygd mens de jobber her, legges trygdeavgiften (8,2 %) til, slik at flat sats er 25 %.* Folketrygdloven § 23-3, jf. sktl. §12-2 og rådsforordning nr. 883/2004. Dersom den ansatte ikke har med seg et trygdebevis (A1 eller Certificate of coverage) fra hjemlandet, skal det imidlertid beregnes trygdeavgift i Norge. Det er også tilfellet når det beregnes trygdeavgift med lav sats.
Skattekort
Et skattekort etter kildeskatteordningen vil være merket med «Kildeskatt på lønn» eller «PAYE». Det er ingen trekkfrie måneder eller måneder med redusert trekk. Det betyr at det ikke kan gjøres halvt skattetrekk i desember. Ved utbetaling av feriepenger i juni må det trekkes skatt etter satsen på skattekortet.
Automatisk og frivillig ordning
Ordningen med kildeskatt er frivillig.* Sktl. § 19-6. Det betyr at man kan velge å skattlegges etter de vanlige skattereglene. Når man søker om skattekort som utenlandsk statsborger uten skattemessig bosted i Norge, vil man imidlertid få kildeskatt hvis man ikke selv krysser av for at man ikke vil ha det.
Finner man det mest hensiktsmessig å være på vanlig ordning i stedet for kildeskattordning, kan man når som helst i løpet av inntektsåret, men senest 30. april påfølgende år, gå over til vanlig ordning.* Skattebetalingsloven § 5-17 og FOR-1999-11-19-1158 FSFIN Forskrift til skatteloven §19-6-1. Derimot kan man ikke gå fra vanlig skattekort til kildeskattekort i løpet av inntektsåret.
Dette gjør det veldig viktig å ha et bevisst forhold til bruken av kildeskatt.
Vi skal nå gå igjennom hvem som kvalifiserer til å få kildeskattekort, og hvorvidt man bør velge det fremfor vanlig skattekort.
Hvem kvalifiserer for kildeskatt?
Ordningen gjelder verken for sjøfolk, eller dem med næringsinntekt eller skattepliktig inntekt av fast eiendom i Norge.
Betydningen av skattemessig bosted
På tidspunktet for søknad om kildeskattekort kan man ikke være skattemessig bosatt i Norge.* Sktl. §19-1, som henviser til inntekt som beskattes i henhold til skatteloven § 2-3 (lønnsinntekt for ikke- skattemessig bosatte). Likevel kan man beholde kildeskattekortet ut året i det året man blir skattemessig bosatt.
Du er skattemessig bosatt i Norge om du i løpet av livet har oppholdt deg i riket i mer enn 183 dager i en tolvmåneders periode, eller mer enn 270 dager i en 36 måneders periode.* Sktl. § 2-1, annet ledd.
Mange arbeidstakere som kommer til Norge for å jobbe, vil oppfylle et av disse to alternative vilkårene for å bli ansett som skattemessig bosatt i Norge. Om en arbeidstaker blir skattemessig bosatt i Norge i løpet av et inntektsår han eller hun har kildeskattekort, kan arbeidstakeren beholde kildeskatten ut året.* Sktl. § 19-5.
Kapitalinntekter
Retten til å benytte kildeskattordningen bortfaller imidlertid dersom en person blir skattemessig bosatt i løpet av inntektsåret, og har kapitalinntekter, både i Norge og i utlandet, som til sammen utgjør mer enn 10 000 kroner i året. Kapitalinntekter kan for eksempel være leieinntekter, renteinntekter eller utbytte fra aksjer.* Sktl. § 19-4 og FOR-1999-11-19-1158 FSFIN Forskrift til skatteloven § 19-5-1.
Beløpsgrense
Det er videre en begrensning i hvor høy årsinntekt man kan ha for å kunne benytte seg av kildeskattordningen. Dersom arbeidstakeren får utbetalt mer enn 639 749 kroner* FOR-1999-11-19-1158 FSFIN Forskrift til skatteloven, § 19-3-1. (2020) i lønn som er skattepliktig til Norge, vil personen falle ut av kildeskattordningen.
Dette skal inntreffe automatisk med en gang det er innrapportert lønn som overstiger dette maksimumsbeløpet. Arbeidstakeren får da utstedt et vanlig skattekort, og personen må levere skattemelding året etter inntektsåret. Tidligere innbetalt kildeskatt vil da bli ansett som forskuddsskatt når skatteetaten skal fastsette skatten ved skatteoppgjøret.
Det er verdt å merke seg at lønn som ikke er skattepliktig i Norge, ikke medberegnes. Ofte vil skillet mellom skattepliktig og ikke skattepliktig lønn for en som ikke er skattemessig bosatt, gå mellom lønn opptjent i Norge og lønn opptjent i utlandet.
Pendlerfradrag kan ikke kreves
Kildeskattordningen skiller seg kanskje aller mest fra den vanlige skatteordningen når det gjelder hvordan man behandler retten til pendlerfradrag, og dermed også arbeidsgivers anledning til å dekke pendleres merutgifter trekkfritt.
Arbeidstakere som har vanlig skattekort, kan kreve fradrag for merutgifter de har i forbindelse med pendling eller yrkesreiser. Hvis arbeidsgiver dekker disse kostnadene, kan de som hovedregel rapporteres inn etter nettometoden. Det betyr at man kan rapportere inn dekning av dokumenterte kostnader, eller alternativt, utbetalinger i henhold til Skattedirektoratets satser som trekkfri lønn. Kun når man ikke har dokumentasjon, eller har overskredet direktoratets satser, må det overskytende rapporteres inn som trekkpliktig.
Arbeidstakere som har kildeskattekort, får bare fradrag for kostnader relatert til flyttekostnader og yrkesreiser.* Skatteloven § 19-2, Skatteetatens hjemmeside: skatteetaten.no/person/utenlandsk/skal-du-arbeide-i-norge/skattekort/kildeskatt-pa-lonn/ Dersom arbeidsgiver dekker pendlerkostnader for arbeidstaker, må dette rapporteres og skatt trekkes* Skattebetalingsloven §§ 5-4, første ledd og 5-10. etter bruttometoden. Med andre ord må hele pendlergodtgjørelsen rapporteres som trekkpliktig fra første krone, med den følge at det påløper skatt, trygdeavgift og arbeidsgiveravgift. Siden kildeskatten er endelig, vil arbeidstakeren ikke kunne kreve fradrag, med mindre man leverer skattemelding og blir skattlagt etter de vanlige skattereglene.
Refusjonsordning
Selv om man på kildeskatteordning ikke må levere skattemelding og ikke får noe etterfølgende skatteoppgjør, er det mulig å søke om refusjon av innbetalt kildeskatt. En slik søknad må fremsettes innen tre år etter utløpet av det året kildeskatten gjelder. Dette kan være aktuelt når dokumentasjon på trygdemedlemskap i et annet land ikke forelå ved utstedelse av skattekortet eller i tilfeller der det er lagt til grunn for høy lønn ved rapportering av lønn i A-meldingen.
Erfaringer og refleksjon rundt de nye reglene
Grensen mellom yrkesreiser og pendlerreiser
Ettersom personer med kildeskattekort ikke kan få dekket pendlerkostnader etter nettometoden, blir grensedragningen mellom hva som er et pendleropphold og hva som er et yrkesopphold aktuell.
Skattedirektoratet har signalisert at det er behov for en avklaring av grensedragningen mellom yrkesreiser og pendlerreiser, men den har foreløpig ikke kommet.
Det er arbeidsgiver som må ta stilling til om dekning av en reiseutgift skal følge reglene for pendleropphold eller yrkesopphold. Grensedragningen de velger ved lønnsrapporteringen, vil være avgjørende for arbeidsgivers kostnader til arbeidsgiveravgift, for ikke å snakke om arbeidstakers totale skattebelastning. Da grensen er skjønnsmessig, er vår anbefaling at arbeidsgiver har en god begrunnelse for vurderingen.
Hvem lønner ordningen seg for?
Med en beløpsgrense på 639 749 kroner og skatt på pendlerkostnader, vil ordningen med kildeskatt fort lønne seg mest for dem med relativt høy inntekt og kort opphold i Norge eller få dager i Norge pr. måned. Det er verdt å huske på at de 639 749 kronene kun utgjør den delen av lønnen som er skattepliktig til Norge. Lønn opptjent i utlandet, teller ikke inn i beløpsgrensen.
En person med en årslønn på flere millioner som oppholder seg få måneder i Norge, vil være svært godt tjent med denne løsningen. Mest sannsynlig har denne arbeidstakeren med seg et A1 fra hjemlandet. La oss si at en leder i et globalt konsern arbeider to måneder i Norge, og i denne perioden har 600 000 kroner i lønn. Hun bor på hotell, og har utgifter til reiser, kost og losji på 180 000 kroner. Hun er på yrkesopphold, slik at disse utgiftene ikke er trekkpliktige. Personen har beholdt trygdemedlemskapet sitt i hjemlandet, og skal altså ikke betale trygdeavgift i Norge.
Med kildeskatt må personen betale 100 800 kroner i skatt i 2020, mens personen med vanlig skattekort ville betalt 207 347 kroner i skatt.
En person med lave kapitalinntekter, og relativt lav årslønn vil derimot kanskje ikke være så godt hjulpet. La oss si at personen kommer til Norge i begynnelsen av mai og jobber i Norge resten av året. Personen jobber altså ca. åtte måneder i Norge. Familien bor i hjemlandet, og han pendler. Oppholdet er for langt til å kvalifisere som yrkesreise. Månedslønnen er 40 000 kroner, og personen får dekket reise, kost og losji etter regning. Kostnadene utgjør månedlig 30 000. Personen har beholdt trygdemedlemskapet sitt i hjemlandet, og skal altså ikke betale trygdeavgift her.
Med kildeskatt vil denne personen betale 94 080 kroner i skatt. Hadde personen hatt vanlig skattekort, ville total skattebelastning blitt 54 804 kroner. En differanse på 39 276 kroner utgjør en stor del av lønnen til en arbeidstaker med 40 000 kroner i månedslønn.
Dette er to eksempler vi mener illustrer at det lønner seg for dem med høye inntekter som ikke blir skattemessig bosatt i Norge å være på kildeskattekort. For dem med lavere inntekt og høye pendlerutgifter vil det derimot ofte være mer lønnsomt å bli skattlagt etter de vanlige skattereglene.
Vi antar at mange ville være godt hjulpet om de fikk veiledning i valget mellom de to typene skattekort. En annen løsning vil kunne være, slik det ble foreslått i høringsrunden til nye regler om kildeskatt, at man har to forskjellige innslagspunkter.
Interessekonflikt mellom arbeidstaker og arbeidsgiver
Til slutt vil vi peke på at arbeidsgiver kan søke om skattekort på vegne av sine utenlandske ansatte som kommer til Norge for å jobbe. Arbeidsgiver vil nødvendigvis være interessert i så lite arbeidsgiveravgift som mulig, mens arbeidstaker vil være opptatt av den totale skattebelastningen, inkludert trygdeavgift.
Slik har det jo vært også før den nye ordningen med kildeskatt kom, men dette ga seg mest utslag i hvilken lønn man fremforhandlet. Nå vil kanskje også arbeidsgivers valg av type skattekort for arbeidstaker kunne føre til en slik interessekonflikt.
Særskilt om grensekryssende arbeidsgiveravgift
I forlengelsen av dette med interessekonflikt mellom arbeidsgiver og arbeidstaker, kan det være hensiktsmessig å ta et raskt overblikk på grensekryssende arbeidsgiveravgift.
Norge har inngått trygdeavtaler med ganske mange land. I tillegg har folketrygdloven en egen bestemmelse* Folketrygdloven § 23-4 a. som henviser til felles trygdeforordning* Rådsforordning nr. 883/2004. innen EU/EØS som skal sikre fri bevegelighet innad i EU/EØS for arbeidstakere, samt å hindre at mer enn ett lands regler kommer til anvendelse. Arbeid i land utenfor EU som vi ikke har trygdeavtale med, vil ofte lede til doble avgifter.
Hvor skal trygdeavgift og arbeidsgiveravgift betales?
Mange arbeidstakere kan altså ta med seg trygdemedlemskapet sitt til utlandet når de skal jobbe, og motsatt: Mange som kommer til Norge kan ønske å beholde trygdemedlemskapet sitt i hjemlandet. Den praktiske konsekvensen er at trygdeavgift og arbeidsgiveravgift skal betales i arbeidstakers hjemland. Dette kan i seg selv by på hodebry når arbeidsgiver ikke har erfaring med å registrere seg som arbeidsgiver i utlandet for å få innbetalt korrekt trygdeavgift og arbeidsgiveravgift, men det må arbeidsgiver altså gjøre dersom det betales lønn til en ansatt med trygdebevis fra utlandet.
Hva slags trygdeavgift og arbeidsgiveravgift et land har, varierer veldig. I Romania er både arbeidsgiveravgift og trygdeavgift vesentlig høyere enn i Norge, mens begge avgiftene er vesentlig lavere i andre land, som for eksempel på Kypros. I sistnevnte land er imidlertid trygdevilkårene mye dårligere. Noen arbeidsgivere ser da sitt snitt til å ha alle sine ansatte i et selskap som opprettes på Kypros. Deretter sender de arbeidstakerne på jobb i land hvor det er høye avgifter, slik som for eksempel Nederland. Et begrep som ofte brukes for å beskrive dette, er «sosial dumping».
Selv om man på kildeskatteordning ikke må levere skattemelding og ikke får noe etterfølgende skatteoppgjør, er det mulig å søke om refusjon av innbetalt kildeskatt.
Hvor er arbeidstaker i realiteten ansatt?
EUs generaladvokat* Mer om dette i Stortingets EU/EØS-nytt – 5. desember 2019: stortinget.no/no/Hva-skjer-pa-Stortinget/EU-EOS-informasjon/EU-EOS-nytt/2019/eueos-nytt---5.-desember-2019/#sosialdumping har nylig uttalt at det må være den faktiske ansettelsessituasjonen, og ikke bare ansettelsesforholdet slik det fremgår av dokumentasjonen på arbeidsforholdet som må legges til grunn ved en vurdering av hvor arbeidstaker i realiteten er ansatt. Selv om generaladvokatens uttalelser ikke er bindende, følges de ofte av EU-domstolen, og blir således bindende rett.
Dette er interessant for Norge, fordi vi er ansett som et høykostland. Vi bør derfor være særskilt oppmerksomme når ansatte kommer til Norge for å jobbe, og har med seg trygdemedlemskapet sitt fra et lavkostland. Det kan være verdt å stoppe opp et øyeblikk og spørre seg; hvor er disse ansatte i realiteten ansatt?
Dersom det fremstår som klart at de ansatte egentlig ikke har noe reelt arbeidsforhold utenfor Norge, kan det være verdt å stille de litt vanskelige spørsmålene til selskapet. Som for eksempel: Jobbet de ansatte for selskapet i hjemlandet før de kom til Norge? Har selskapet i hjemlandet egentlig noen virksomhet der? Når de er ferdige i Norge, har de da et arbeid i hjemlandet å komme hjem til? Hva skjer hvis norsk oppdragsgiver ber selskapet bytte ut en ansatt? Betyr det i realiteten oppsigelse for den ansatte?
Får man ikke tilfredsstillende bekreftelse på at det reelle ansettelsesforholdet er i hjemlandet, kan det være verdt å diskutere muligheten for heller å innlemme selskapets ansatte i norsk folketrygd.
Med en stadig mer globalisert arbeidsstokk, kreves det mer og mer av arbeidsgiver. Ikke bare må arbeidsgiver sette seg inn i sitt lands regelverk, men arbeidsgiver må også enten selv eller via rådgiver sette seg inn i andre lands regelverk rundt trygd og skatt. I tillegg bør man ha oversikt over hva EU/EØS mener om dette. Både revisor* Revisorloven § 7-1 og regnskapsførerloven § 2. og regnskapsfører er underlagt strenge krav, og må derfor også ha en viss oversikt over hvilke regler som gjelder når man jobber med selskap som er arbeidsgiver for utenlandske arbeidstakere.
Det positive er at ved økt bevissthet kan man aktivt bidra til å forhindre sosial dumping. Kildeskatt er et regelsett som er svært aktuelt for den gruppen som er mest utsatt for sosial dumping. Å diskutere disse nye reglene med revisjonsklienter eller firmaer man er regnskapsfører for, kan føre til at man avdekker risiko man ellers kanskje ikke ville ha avdekket.
