Bakgrunn

Det er i utgangspunktet ikke adgang til å fradragsføre inngående avgift på anskaffelser av varer og tjenester til boliger. Det betyr at merverdiavgiftskostnaden på anskaffelser til oppføring, drift og vedlikehold av boliger er en endelig kostnad. Dette er et bevisst valg fra lovgivers side, og de norske reglene samsvarer med avgiftsregelverket i de aller fleste land som har innført merverdiavgift. Fra dette utgangspunktet gjøres det ett viktig unntak. Ved utleie av boliger som er særskilt tilrettelagt for helseformål eller sosiale formål, kan det ytes merverdiavgiftskompensasjon.

Dette unntaket reiser to hovedspørsmål; hvilke typer boliger omfattes av denne særordningen (objektspørsmålet) og hvem kan benytte seg av denne særordningen (subjektspørsmålet). I denne artikkelen skal vi fokusere på objektspørsmålet.

Innhold og rekkevidde av unntaket har nå blitt utfordret ved Skattedirektoratets fellesskriv av 12. mars 2013 og av 10. februar 2014. Nedenfor skal jeg se nærmere på enkelte sider av reglene og hvorvidt det er rettslig grunnlag for Skattedirektoratets fortolkninger.

Rettslig utgangspunkt

Etter kompensasjonslovens § 4* Lov om kompensasjon av merverdiavgift for kommuner, fylkeskommuner mv. (LOV-2012-12-03-108). er hovedregelen at kompensasjon ikke ytes for merverdiavgift på anskaffelser til bygg, anlegg eller annen eiendom for salg eller utleie. Bestemmelsens annet ledd gjør imidlertid et unntak fra dette ved at det fastslås at:

«Kompensasjon ytes likevel for anskaffelser til boliger med helseformål eller sosiale formål. Det samme gjelder fellesanlegg i tilknytning til boligene».

Det sentrale vilkåret i lovens ordlyd er altså at boligen må ha «helseformål eller sosiale formål».

I lovens forarbeider* Ot.prp. nr. 1 (2003-2004) punkt 20.10. er følgende utalt om dette:

«Bygg til boligformål vil være utenfor kompensasjonsordningen, jf. merverdiavgiftsloven § 22, jf. § 14 annet ledd. For visse tjenestetilbud på dette området vil kompensasjonsordningen likevel gjelde. Dette gjelder omsorgsboliger og tilrettelagte boliger for personer med funksjonsnedsettelser. Kompensasjonsordningen vil også gjelde fellesanlegg i tilknytning til boligene. Boliger med helseformål og sosiale formål er ikke definerte i lovverket, og betegnes ulikt fra kommunene til kommune. Det vil derfor være formålet med boligutbyggingen, og ikke betegnelsen av boligen, som er avgjørende for om investeringen omfattes av kompensasjonsordningen. Formålet med utbyggingen vil fremkomme av kommunens reguleringsplan, og denne vil dermed danne et utgangspunkt ved vurderingen av om merverdiavgiften skal kompenseres.»

I forarbeidene understrekes at det er formålet med boligen som er avgjørende. Videre poengteres at den enkelte kommunes reguleringsplan vil kunne danne et utgangspunkt for vurderingen.

Unntaket er presisert i kompensasjonsforskriften § 7* Forskrift om kompensasjon av merverdiavgift til kommuner, fylkeskommuner mv. (FOR-2012-12-03-1566).. I forskriften innføres et tilleggsvilkår. Det er ikke tilstrekkelig at boligen har «helseformål eller sosiale formål». Boligen må dessuten være «særskilt tilrettelagt» for slike formål. Det er alminnelig antatt at der en forskrift innsnevrer lovens vilkår, bør man være varsom med ytterligere innskrenkende fortolkninger. Som vi skal se har Skattedirektoratet kanskje ikke vært varsom nok.

Forskriftsbestemmelsen – slik den lyder etter endringen 5. februar 2014 – fastsetter at:

«Som bolig med helseformål eller sosialt formål etter lov av 12. desember 2003 nr. 108 om kompensasjon av merverdiavgift til kommuner og fylkeskommuner mv. § 4 tredje ledd anses boliger særskilt tilrettelagt for helseformål eller sosiale formål, herunder boliger utformet etter Husbankens tilskuddsordning for omsorgsboliger.

Boliger som selges eller leies ut til andre enn beboerne, anses ikke som boliger med helseformål eller sosiale formål. Det samme gjelder fellesanlegg i tilknytning til slike boliger.»

Det sentrale begrepet i forskriften er altså «særskilt tilrettelagt». Det vi skal se nærmere på nedenfor, er hvilke tilretteleggingstiltak som kvalifiserer til merverdiavgiftskompensasjon.