Periodisering av leiekostnaden

I april besluttet IASB tentativt å gjeninnføre den modellen som i dag eksisterer i IAS 17 Leieavtaler for leietaker. Forslaget gikk ut på at det skulle skilles mellom leieavtaler som inneholder et vesentlig finansieringselement og de som ikke gjør det. Det ville i praksis innebære det samme skillet som vi i dag har mellom operasjonelle og finansielle leieavtaler. IASB benevnte de ulike Typene for «finance leases» og «other-than-finance leases». Skillet ble innført etter innspill som kom både i høringsrunden og i de mange «outreach»-aktivitetene de har gjennomført. Mye av kritikken av det opprinnelige høringsutkastet gikk på at de foreslåtte regnskapsreglene ikke reflekterte den underliggende realiteten i «operasjonelle» leieavtaler. Forslaget innebar således at for «other-than-finance leases» skulle man balanseføre nåverdien av fremtidige leiebetalinger som en forpliktelse med tilhørende eiendel. Imidlertid skulle ikke eiendelen og forpliktelsen være uavhengige av hverandre i den etterfølgende regnskapsføringen. Forpliktelsen skulle regnskapsføres basert på amortisert kost og effektiv rentes-metode, mens amortiseringen av eiendelen skulle «plugges» slik at periodiseringen av den totale kostnaden ble lineær over leieperioden.

IASB innså i sitt møte i mai at en slik lineær periodisering manglet forankring både i andre aspekter i den foreslåtte modellen og i det konseptuelle rammeverket. Oppsplittingen mellom «finance leases» og «other-than-finance leases» ble således reversert i mai og alle leieavtaler hos leietaker skal nå regnskapsføres på samme måte som en finansiell leieavtale slik vi kjenner den i dag fra IAS 17.

Leieperioden

I høringsutkastet foreslo IASB at leieperioden skulle være den sannsynlige leieperioden. Eventuelle endringer i estimatet på hvorvidt det ville være sannsynlig at for eksempel en forlengelsesopsjon ble gjort gjeldende eller ikke, skulle vurderes løpende. En rekke høringsinstanser var bekymret for de kostnadene som selskapene ville pådra seg som følge av disse løpende vurderingene av leieperioden. IASB har derfor tentativt besluttet at leieperioden skal være lik den uoppsigelige leieperioden, samt opsjonsperioder hvor det foreligger vesentlige økonomiske insentiver for å forlenge eller ikke avbryte leieavtalen. Den nye definisjonen vil medføre en reduksjon i antall tilfeller der en revurdering av leieavtalen ender opp med en endring av estimatet på leieperioden. Økonomiske insentiv kan for eksempel være vesentlig lavere leiebetalinger i opsjonsperioden eller straffegebyr ved kansellering eller dersom leieavtalen ikke forlenges. Det kan også være at den leide eiendelen krever tilpasninger hos leietaker som medfører vesentlige utgifter eller at installasjonsutgiftene ved et nytt driftsmiddel vil være av vesentlig karakter.

Den nye definisjonen av leieperioden er mer i tråd med nåværende regler og vil nok gjøre implementeringen av den nye modellen mindre krevende.

I tillegg har IASB tentativt besluttet at kjøpsopsjoner innbakt i leieavtalen skal inkluderes i leiebetalingene basert på samme analyse som for leieperioden. Dette betyr at dersom det foreligger vesentlige økonomiske insentiver for å utøve kjøpsopsjonen, skal den inkluderes i leiebetalingene som danner grunnlaget for de balanseførte størrelsene. Dette i motsetning til det opprinnelige høringsutkastet hvor kjøpsopsjoner skulle holdes helt utenfor.

Variable leiebetalinger

I høringsutkastet foreslo IASB at variable leiebetalinger skulle estimeres basert på en forventningsverdi. I forslaget skulle betinget leie, inkludert leie som er basert på utnyttelsen av eiendelen (for eksempel antall kjørte kilometer på en bil), estimeres basert på en scenarioanalyse og inkluderes i de balanseførte eiendelene og forpliktelsene. Slike betingede betalinger skal nå ikke lenger inkluderes i de balanseførte eiendelene og forpliktelsene, men regnskapsføres først når de oppstår. Denne løsningen er i tråd med dagens IAS 17.

Variable leiebetalinger vil dermed ikke lenger bli inkludert i den balanseførte eiendelen og forpliktelsen. IASB har imidlertid lagt til en begrensning; variable leiebetalinger som i realiteten er faste leiebetalinger, skal inkluderes. Det innebærer for eksempel at dersom leiebetalingene i en leieavtale skal økes med det laveste av 2 % og tre ganger den årlige konsumprisindeksen, så vil det være lite sannsynlig at tre ganger den årlige konsumprisindeksen vil være lavere enn 2 %. I realiteten har man da en fast økning i leiebetalingene på 2 % pr. år, og denne skal inkluderes i målingen av den balanseførte eiendelen og den tilhørende forpliktelsen.

Definisjon av en leieavtale

IASB har klargjort to viktige begreper i definisjonen av en leieavtale, nemlig særskilt eiendel (specified asset) og rett til å kontrollere bruken (right to control the use) av en særskilt eiendel.

I tråd med nåværende standard har IASB bekreftet at en særskilt eiendel må være en unik og identifiserbar eiendel. Selv om en fysisk andel av en større eiendel, for eksempel en del av et tak, kan være en spesifikk eiendel, så bekreftet IASB at deler som ikke fysisk kan skilles fra en eiendel (for eksempel 50 % av kapasiteten i en gassrørledning), ikke vil kvalifisere som en spesifikk eiendel og dermed ikke kan være en leieavtale.

I tillegg har IASB klargjort at rett til å kontrollere bruken av en særskilt eiendel foreligger dersom kunden har muligheten til både å kontrollere bruken av eiendelen og mottar det alt vesentligste av det som produseres av eiendelen. Avtaler hvor kunden mottar alt som produseres av eiendelen, men hvor kunden ikke kontrollerer produksjonen, vil ikke medføre at eiendelen blir ansett som en leie, med mindre eiendelen er separerbar fra de tjenestene som leveres. Beslutningstreet på neste side kan oppsummere IASBs tentative beslutninger.

De reviderte retningslinjene for å fastsette hvorvidt en kontrakt inneholder en leieavtale eller ikke, kan medføre at enkelte kontrakter som under dagens IAS 17 og IFRIC 4 inneholder en leieavtale, ikke lenger vil gjøre det.