Fradrag for inngående avgift på oppkjøpskostnader
I artikkelen drøftes fradragsretten for inngående avgift på oppkjøpskostnader i forbindelse med oppkjøp av selskaper. Målet med artikkelen er på bakgrunn av sentrale rettskilder å drøfte innholdet i tilknytningskriteriet i mval. § 8-1.
Det vil i forbindelse med oppkjøp påløpe kostnader til juridisk og økonomisk bistand. Dette kan bestå av forskjellige konsulenttjenester, due dilligence samt annen generell rådgivning.
Vilkåret for å fradragsføre inngående avgift er at anskaffelsen er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. Det kan spesielt i delte virksomheter, dvs. virksomheter som har omsetning både innenfor og utenfor loven, være vanskelig å avgjøre om det foreligger fradragsrett for en anskaffelse. Da aksjer som sådan ikke er til bruk i avgiftspliktig virksomhet, vil det sentrale spørsmålet være i hvilken grad aksjene har den nødvendige tilknytningen til avgiftspliktig virksomhet slik at det oppnås fradrag for inngående avgift.
Fradrag for inngående merverdiavgift
Utgangspunkt
Det følger av merverdiavgiftsloven (mval.) § 8-1 (tidl. mval. § 21) at registrert næringsdrivende kan trekke fra inngående avgift på varer og tjenester «til bruk» i den registrerte virksomheten. Av ordlyden går det frem at fradragsretten ikke gjelder all virksomhet den avgiftspliktige driver, men bare den del som er registreringspliktig. Det vises til forarbeidene til den opprinnelige mval. § 21, jf. Ot.prp. nr. 17 (1968-69), hvorfra hitsettes fra side 45 (sitat):
«Merverdiavgiftens konkurransemessige nøytralitet oppnås gjennom den fradragsrett som de avgiftspliktige på de enkelte omsetningsledd forutsettes å ha for avgift på innkjøp til sin produksjons- og omsetningsvirksomhet (inngående avgift). Det hører med til systemet at virksomheter som omsetter varer eller tjenester som er unntatt fra avgiftsplikt, ikke skal ha denne fradragsrett. Avgift til innkjøp til slik virksomhet må således innkalkuleres i vedkommende virksomhets omkostninger».
Kravet til bruk i virksomhet inneholder et tilordningskriterium og relevanskriterium. I dette ligger at det er et spørsmål om å allokere kostnaden til riktig subjekt. Tønsberg Bolig-dommen, som refereres nedenfor, tilsier imidlertid at tilordningskriteriet er omdiskutert. I tillegg må anskaffelsen være relevant for den avgiftspliktige virksomheten. At det er et relevanskrav til brukskravet i merverdiavgiftsloven § 8-1 fremgår av Ot.prp. nr. 17 (1968-89) side 55.
Det kan diskuteres om relevanskriteriet er et dynamisk eller relativt begrep, men uansett viser rettspraksis at dette er et vurderingstema som det er vanskelig å utlede generelle og entydige slutninger fra.
Rettspraksis
Det er seks sentrale Høyesterettsdommer på området. Det vil i det følgende bli gjort en kort gjennomgang av disse sakene:
Rt.1985 s. 93 Sira Kvina - anskaffelsen nødvendig forutsetning.
Saken gjaldt et kraftselskaps anskaffelse av bl.a. settefisk i forbindelse med vannkraftproduksjon.
Staten la til grunn at fradragsretten etter mval. § 21 berodde på om anskaffelsen var til direkte faktisk bruk i den avgiftspliktige virksomheten.
Retten var ikke enig i dette og la vekt på hvilken tilknytning det var mellom anskaffelsene og den avgiftspliktige produksjonen. Førstvoterende: «Det vesentlige i lovbestemmelsen er, slik jeg ser det, uttrykket virksomhet, ikke «til bruk i». Man må da se hen til hvilken tilknytning det er mellom anskaffelsene og den avgiftspliktige produksjonen.»
Rt. 2001 s. 1497 Norwegian Contractors
En bedrift som produserte betongplattformer, ville utvide virksomheten og ønsket derfor å leie ytterligere grunn av kommunen. Betingelsen var at bedriften bl.a. bygget en ny småbåthavn for kommunen.
Staten mente at saken skilte seg fra den forrige ved at det i den andre saken var tale om rettslig tvang på grunn av konsesjon, mens det i nærværende sak dreide seg om frivillig utbygging for kommunen.
Høyesterett la imidlertid avgjørende vekt på at oppofrelsen hadde «en nær og naturlig tilknytning til virksomheten.»
Rt. 2003 s.1821 Hunsbedt Racing AS
Delt virksomhet. Et aksjeselskap drev omsetning av reklame på egen rallycrossbil til bruk i rallycrossvirksomhet. Reklame er virksomhet innenfor merverdiavgiftsloven mens rallycross er en virksomhet som faller utenfor loven (mval. § 3-8).
Spørsmålet var om virksomheten kunne fradragsføre inngående avgift på utgifter til drift og vedlikehold av bilen. Avgiftsmyndighetene mente at det ikke var anledning til dette da reklamevirksomheten bare var en avledet og indirekte følge av den primære unntatte bruken som rallycrossbil.
Høyesterett avviste den såkalte primærbrukslæren og mente den medførte en innskrenkende fortolkning til ugunst for avgiftspliktige. Etter rettens oppfatning kan det ikke «oppstilles andre vilkår for fradragsrett for inngående avgift enn at oppofrelsen er relevant og har en naturlig og nær tilknytning til den avgiftspliktige virksomhet.»
Det kunne således ikke legges til grunn at det var et krav om at oppofrelsen primært var til direkte faktisk bruk i avgiftspliktig virksomhet.
Rt. 2005 s. 951 Porthuset AS
Spørsmål om oppføringskostnader i sin helhet var til bruk i virksomhet med utleie av hotellrom, eller om de også var til bruk i den avgiftspliktige omsetningen fra minibaren, pay-TV osv. Staten mente at den avgiftspliktige omsetningen på rommene var for løs og tilfeldig og at rommene kunne utleies uten disse tilleggstjenestene. Høyesterett mente at den avgiftspliktige omsetningen måtte anses som en del av hotellets samlede virksomhet, og at hotellrommet var en innsatsfaktor ved salg av avgiftspliktige ytelser.
Rt. 2008 s. 932 Bowling 1 Strømmen
Her var spørsmålet om anskaffelser til bowlingbane og biljardbord delvis var til bruk i den avgiftspliktige café- og reklamevirksomheten. Det ble anført at det dreide seg om en integrert virksomhet hvor den ene delen ikke kunne skilles fra den andre. Staten anførte at det ikke dreide seg om fellesanskaffelser, men at de var til direkte bruk i den unntatte bowling-/biljardvirksomheten, og at tilknytningen til den avgiftspliktige virksomheten kun var bedriftsøkonomisk.
Høyesterett la til grunn at det ikke var noen felles fysisk bruk, og at hovedtilknytningen kun var rent bedriftsøkonomisk. Retten slo fast at det ikke var naturlig å karakterisere en slik tilknytning som en fellesutgift i merverdiavgiftslovens forstand.
Rt. 2008 s. 939 Tønsberg Bolig
Saken handlet om delt virksomhet og spørsmål om fradrag for inngående avgift i forbindelse med kjøp av juridiske tjenester. Advokattjenestene gikk ut på å reversere et salg av aksjene i et datterselskap samt øvrig bistand i forbindelse med datterselskapets dårlige økonomiske stilling.
Avgiftsmyndighetene mente at tjenestene var til bruk i Tønsberg Boligs avgiftsfrie del, og ikke i entreprenørvirksomheten. Det ble videre anført at vilkåret «til bruk» innebar at anskaffelsen ikke kunne knytte seg til et annet rettssubjekt.
Førstvoterende tok utgangspunkt i tilknytningskriteriet, og la til grunn at en tilknytning ville være til stede hvis tjenestene kunne sies å ha en klar interesse for den avgiftspliktige virksomheten. Han kom frem til at det var tale om en fellesanskaffelse, og resultatet ble derfor forholdsmessig fradrag. Det var imidlertid dissens, og annenvoterende fremholdt at fradragsretten for inngående avgift var begrenset til å gjelde inngående avgift på anskaffelser eller oppofrelser som er til direkte bruk i den avgiftspliktige produksjon eller omsetning.
%20(1).png)
