Problemstilling

Det følger av merverdiavgiftsloven (mval.) § 1-2 at lovens anvendelsesområde er begrenset til det norske fastlandet og alt øvrig område innenfor territorialgrensen (heretter kalt Norge). At merverdiavgiften er ment å ramme innenlands forbruk, følger også av grunnleggende avgiftsrettslige prinsipper.

For kjøp av såkalt fjernleverbare tjenester fra utlandet, er det gitt særlige regler om avgiftsplikt i mval. § 3-30. Merverdiavgift skal da beregnes av kjøper ved såkalt snudd avregning. Formålet med reglene er å bidra til at forbruk i Norge blir belastet med norsk merverdiavgift, uavhengig av om leverandøren av tjenestene er norsk eller utenlandsk.

Til tross for at norsk merverdiavgift er ment å ramme norsk forbruk, har vi i flere saker sett at skattekontorene har en praksis som innebærer norsk avgiftsplikt på tjenester som norske næringsdrivende kjøper av utenlandske næringsdrivende, også i tilfeller der tjenestene både utføres og forbrukes i utlandet. Dette innebærer etter vårt syn en uhjemlet utvidelse av virkeområdet for norske avgiftsregler. Vi mener at det bare foreligger hjemmel for å avgiftsbelegge tjenester som forbrukes i Norge, da det bare i disse tilfellene kan anses å skje en «innførsel».

Kort om reglene om snudd avregning

Reglene om snudd avregning fremgår som nevnt nå i mval. § 3-30. Denne bestemmelsen finnes i lovens kapittel 3, underkapittel III, som har overskriften «innførsel». Hovedbestemmelsen i § 3-30(1) første punktum lyder «Det skal beregnes merverdiavgift av fjernleverbare tjenester som er kjøpt utenfor merverdiavgiftsområdet».

Før den nye merverdiavgiftsloven trådte i kraft 1. januar 2010, fulgte tilsvarende avgiftsplikt av en særskilt forskrift til den gamle merverdiavgiftsloven (mval. 1969); forskrift nr. 121 om avgiftsplikt ved kjøp av tjenester fra utlandet. Forskriften var gitt med hjemmel i mval. 1969 § 65a som ga Finansdepartementet hjemmel til å gi forskrift om at det skal betales avgift av tjenester som innføres fra utlandet, og som er avgiftspliktige ved innenlands omsetning.

Siden den nye merverdiavgiftsloven kun er ment å være en teknisk revisjon, må det legges til grunn at omfanget av avgiftsplikten ikke er endret ved den nye loven.

Selv om tolkningen av begrepet «fjernleverbar» ikke er tema for denne artikkelen, er det naturlig å kort omtale dette begrepet. Fjernleverbare tjenester beskrives som tjenester der utførelsen eller leveringen, etter tjenestens art, ikke eller vanskelig kan knyttes til et bestemt fysisk sted. Typiske eksempler er konsulenttjenester, advokattjenester, reklametjenester, opplysningstjenester og (andre) tjenester som kan leveres elektronisk.

I forhold til den vanlige fremgangsmåten ved innenlands omsetning av avgiftspliktige varer og tjenester, der selger beregner og innbetaler utgående avgift, og kjøper eventuelt fradragsfører denne, er avgiftsberegningen ved kjøp av fjernleverbare tjenester fra utlandet spesiell. Det er da kjøper av tjenesten som skal foreta beregning og innbetaling av avgiften. Dette betegnes som snudd avregning eller «reverse charge».

Avgiftsplikten etter reglene om snudd avregning er betinget av at mottaker av tjenesten er en næringsdrivende eller offentlig virksomhet hjemmehørende i Norge. Privatpersoners kjøp av fjernleverbare tjenester fra utlandet rammes derfor ikke av avgiftsplikt.

Dersom kjøper er en avgiftspliktig næringsdrivende, og det aktuelle kjøpet gjelder en anskaffelse til bruk i dennes avgiftspliktige virksomhet, har kjøperen rett til å fradragsføre det beløp som beregnes som utgående merverdiavgift etter reglene om snudd avregning som fradragsberettiget inngående avgift. I disse tilfellene vil derfor ikke avgiftsplikt gjennom ordningen med snudd avregning innebære noen kostnad for kjøper. Dersom kjøper er en næringsdrivende eller offentlig virksomhet som ikke, eller bare delvis, har fradragsrett for inngående avgift, vil imidlertid en plikt til å foreta avgiftsberegning gjennom ordningen med snudd avregning innebære en kostnad. I slike tilfeller bidrar reglene om snudd avregning til å hindre konkurransevridning til skade for norske næringsdrivende, som måtte fakturert tilsvarende tjenester med utgående merverdiavgift til de aktuelle kjøperne.