Forslag til ny bokføringslov

Finansdepartementet har i Ot.prp. nr. 46 (2003-2004) fremmet forslag til ny bokføringslov. Forslaget er i hovedsak i samsvar med NOU 2002: 20 Ny bokføringslov og innebærer en modernisering og forenkling av dagens bokføringsregler.

Innledning

Bokføringsutvalgets forslag til ny bokføringslov med forskrifter ble grundig prenstentert i Revisjon og Regnskap nr. 1.2003 av statsautorisert revisor Terje Tvedt, sekretær i bokføringslovutvalget. Siden departementets forslag i hovedsak er i samsvar med utvalgets forslag, gjengir denne artikkelen bare hovedlinjene i lovforslaget. Forslaget til lovtekst gjengis separat. Materielle endringer i forhold til bokføringsutvalgets forslag vil også bli kommentert. Departementets forslag inneholder bare forslag til lovtekst. Hvilke endringer som vil bli foretatt i forskriftsforslaget, er derfor usikkert. På enkelte punkt har departementet antydet at reglene vil bli nærmere regulert i forskrift. Dette vil bli kommentert.

Bokføringspliktige

Siden bokføringsreglene er foreslått regulert i en egen lov, er det nødvendig å definere hvem som er bokføringspliktige. Reglene er en ren videreføring av regnskapsloven 1998. I proposisjonen er det tatt inn en regel om at departementet i særlige tilfeller kan gjøre unntak fra bestemmelsene i loven. Det kan her være aktuelt å gjøre unntak fra bokføringsplikt etter hele eller deler av bokføringsloven for mindre konkursbo som har plikt til å levere omsetningsoppgave for merverdiavgift vedrørende realisasjon av boets eiendeler som ledd i avvikling.

Begrepet bokføringspliktige omfatter ikke offentlig virksomhet selv om slik virksomhet er pliktig til å levere omsetningsoppgave for merverdiavgift. Offentlig eiet virksomhet som er organisert som regnskapspliktig foretak, vil imidlertid omfattes av begrepet. Det samme gjelder statsforetak. I forskrift av 17. desember 1999 om årsbudsjett, årsregnskap og årsberetning for kommunale og fylkeskommunale foretak fremgår det at dersom slike foretak driver næringsvirksomhet, skal årsregnskapet føres etter regnskapsloven så langt ikke annet følger av lov eller forskrift. For statlig virksomhet (forvaltningsorganer) er det fastsatt et revidert økonomiregelverk med virkning fra 1. januar 2004. Regelverket bygger på forslaget til ny bokføringslov og innebærer en harmonisering med regelverket i privat sektor. Departementet ser derfor ikke behov for å inkludere statlig virksomhet i bokføringsloven.

I mange særlover vises det til at regnskap skal føres etter regnskapsloven. Når bokføringsloven er vedtatt, må det vurderes om slike henvisninger skal forstås slik at det skal føres regnskap etter reglene i bokføringsloven.

Grunnleggende bokføringsprinsipper

Bokføringsutvalget foreslo ti grunnleggende forutsetninger som ramme for bokføringen. Departementet slutter seg til utvalgets forslag, men har valgt å kalle det bokføringsprinsipper i stedet for forutsetninger. De ti grunnleggende prinsippene er:

Regnskapssystem
Fullstendighet
Realitet
Nøyaktighet
Ajourhold
Dokumentasjon av bokførte opplysninger
Sporbarhet
Oppbevaring
Sikring
God bokføringsskikk

Definisjonene av prinsippene fremgår av lovforslaget § 4. Utvalget foreslo at i definisjonen av oppbevaring skal dokumentasjon, spesifikasjoner og pliktig regnskapsrapportering oppbevares så lenge det er legitimt behov for å kontrollere pliktig regnskapsrapportering. Departementet har endret dette til saklig behov, uten at dette er ment å være en realitetsforskjell.

Pliktig regnskapsrapportering

Med pliktig regnskapsrapportering menes årsregnskap og annen rapportering av historiske regnskapsopplysninger til eksterne parter, gitt i skriftlig form til fastsatt tidspunkt og med et forhåndsdefinert innhold. Det presiseres i forarbeidene at «skriftlig form» omfatter rapportering på papir og i elektronisk format.

Utvalget har i sitt forskriftsforslag foreslått at pliktig regnskapsrapportering skal omfatte regnskapsrapportering fastsatt med hjemmel i:

regnskapsloven
merverdiavgiftsloven
ligningsloven
skattebetalingsloven
folketrygdloven

I proposisjonen vurderer departementet om også rapportering etter kredittilsynsloven skal omfattes, men sier at dette vil bli nærmere vurdert i forbindelse med forskriftsarbeidet.

Spesifikasjoner av pliktig regnskapsrapportering

Løsbladforskriften definerer klart hvilke spesifikasjoner som skal utarbeides for hver periode og hvordan spesifikasjonene skal se ut. I regnskapsloven 1998 er det krav til at spesifikasjoner skal utarbeides uten at formen er nærmere definert. Lovforslaget bygger på reglene i løsbladforskriften. I loven er det definert hvilke spesifikasjoner som skal utarbeides, mens krav til innholdet i spesifikasjonene vil bli gitt i forskrift. Hvilke spesifikasjoner som skal utarbeides fremgår av § 5.

Bokføringsutvalget foreslo at spesifikasjonene skal kunne utarbeides. Regnskapssystemet måtte da være innrettet slik at spesifikasjonene kunne utarbeides på oppfordring fra kontrollmyndighet. Utvalget hadde som intensjon å gjøre reglene på dette området mer fleksible enn i tidligere lovgivning fordi disse reglene i dag oppleves som svært upraktiske. Departementet har funnet det mest hensiktsmessig å fastsette krav til at spesifikasjonene skal utarbeides innen de aktuelle fristene. Dersom lovforslaget blir vedtatt, må spesifikasjonene produseres ferdig for så og lagres elektronisk eller skrives ut på papir.

Regnskapssystem

I forslag til ny bokføringslov er regnskapssystemet definert snevrere enn det er i regnskapsloven 1998 og omfatter bare bokføringsbegrepet, jf. omtale nedenfor. Det som skjer før bokføring er definert som registrering og omfatter blant annet registrering av utbetalinger i et lønnssystem eller registrering av kontantsalg i et kassasystem.

Departementet har i sitt forslag tilføyd en forskriftshjemmel slik at det i forskrift kan fastsettes krav til dokumentasjon av elektroniske forsystemer som f.eks. lønnssystem eller kassaapparat.

Bokføring, ajourhold mv.

I forarbeidene defineres bokføring som:

Registrering i regnskapssystemet av transaksjoner og andre regnskapsmessige disposisjoner som direkte påvirker eiendeler, gjeld, egenkapital, inntekter eller kostnader. Bokføring kjennetegnes av at det posteres til debet og kredit med like store beløp.

Det som skal bokføres er alle opplysninger som er nødvendige for å utarbeide spesifikasjoner og pliktig regnskapsrapportering.

Ajourhold

Bokføringen skal som hovedregel skje så ofte som virksomhetens og transaksjonenes art og omfang tilsier. I tillegg er det gitt følgende minimumskrav til ajourhold:

Bokføringen skal være à jour innen fristene for pliktig regnskapsrapportering.
Bokføringen skal minimum være à jour hver fjerde måned.
Kontanttransaksjoner skal registreres daglig, med mindre det benyttes fast kasse.

For bokføringspliktige med få transaksjoner kan departementet gjøre unntak fra kravet om ajourføring hver fjerde måned.

Som følge av regnskapsloven 1998 ble merverdiavgiftsloven endret slik at leveringstidspunktet skal legges til grunn ved periodisering av merverdiavgift. Bokføringsutvalget foreslo å knytte periodiseringen av merverdiavgift opp mot fakturadato. Departementet støtter dette forslaget og har i proposisjonen foreslått en endring i merverdiavgiftsloven § 32.

Retting av bokførte opplysninger

Regler om retting av bokførte opplysninger er gitt for å sikre sporbarheten i bokføringen. Bokføringsutvalget foreslo følgende regler for retting:

Endring og sletting kan foretas frem til ajourholdsfristene.
Ved sletting skal imidlertid slettingen fremgå av dokumentasjonen eller spesifikasjonen
Etter utløpet av ajourholdsfristene skal retting skje ved korreksjon. Slike korreksjoner skal skje ved at den opprinnelige posteringen reverseres fullstendig og ny postering gjennomføres.

Departementet har i proposisjonen gitt sin tilslutning til disse reglene.

Bokføringsspråk

Etter lovforslaget § 12 skal spesifikasjoner av pliktig rapportering og dokumentasjon av regnskapssystemet være på norsk, svensk, dansk eller engelsk. Det kan i forskrift eller ved enkeltvedtak gis tillatelse til bruk av andre språk.

Bokføringsvaluta

Bokføringsutvalget foreslo som utgangspunkt i loven at regnskapet skal føres i norske kroner, men åpnet i forskriftsforslaget for at annen valuta kan benyttes dersom dette er foretakets funksjonelle valuta.

Departementet viser i proposisjonen til at Regnskapslovutvalget i NOU 2003: 23 har foreslått en generell adgang til å føre årsregnskapet i den regnskapspliktiges funksjonelle valuta. Departementet har likevel foreslått i lovutkastet at bokføringen skal skje i norske kroner, med mindre departementet i forskrift bestemmer noe annet. Det må forventes at det i forskriftene vil komme regler om bruk av funksjonell valuta, men departementet har i forbindelse med lovproposisjonen ikke tatt stilling til innholdet i forskriftsreglene.

Dokumentasjon av bokførte opplysninger

I lovutkastet er det foreslått et generelt krav til dokumentasjon. De mer detaljerte kravene vil bli gitt i forskrift.

Dokumentasjonen er grunnlaget for bokføringen. En forutsetning for at bokføringen kan skje på en hensiktsmessig og riktig måte, er at dokumentasjonen er utstedt med et korrekt og fullstendig innhold. Departementet har derfor funnet det hensiktsmessig å ta inn i lovutkastet et krav om at dokumentasjonen skal utstedes med et korrekt og fullstendig innhold, i tillegg til at dokumentasjonen skal vise de bokførte opplysningenes berettigelse.

Krav til originalitet og format

Bokføringsutvalget foreslo en regel om at dokumentasjonen ikke skal endres etter utstedelse og at dokumentasjonen skal være i et ikke direkte redigerbart format. Forslaget om at dokumentasjonen ikke skal endres etter utstedelse er videreført i proposisjonen. Departementet mener imidlertid at det er uklart hvilke formater som kan anses for å være «ikke direkte redigerbare» og foreslår at det gis nærmere regler om dette i forskrift. I den forbindelse vil også forholdet til endringer i 6. merverdiavgiftsdirektiv (rådsdirektiv 2001/115/EC) om bruk av avansert elektronisk signatur eller elektronisk dokumentutveksling (EDI) bli vurdert nærmere.

Dokumentasjon av balansen

Lovforslaget bygger på reglene i regnskapsloven 1998 og Bokføringsutvalgets forslag. Utvalget har i sin utredning gjengitt en del forslag på hvordan balanseposter kan dokumenteres uten at det var foreslått forskriftsbestemmelser. På bakgrunn av høringskommentarer har departementet foreslått en egen forskriftsbestemmelse slik at nærmere regler om dokumentasjon av balanseposter kan fastsettes i forskrift.

Oppbevaring

Bokføringsutvalget delte oppbevaringspliktig regnskapsmateriale i primærdokumentasjon og sekundærdokumentasjon. Departementet har fulgt opp dette og foreslår at primærdokumentasjon skal oppbevares i 10 år mens sekundærdokumentasjon skal oppbevares i 3 år.

Utvalget har i sin utredning diskutert om det skulle foreslå en generell kortere oppbevaringstid enn 10 år. Dagens oppbevaringstid er i stor grad begrunnet av reglene om endringsadgangen etter skatte- og avgiftslovgivningen, rett til underskuddsfremføring og straffeforfølging. Det lå utenfor utvalgets mandat å foreslå endringer på disse områdene, men utvalget oppfordret til at dette ble utredet så raskt som mulig. Departementet har i proposisjonen drøftet dette og ser ikke behov for å utrede det ytterligere.

Oppbevaringsmedier

Det er ikke forslått spesifikke krav til oppbevaringsmedier i lovforslaget, men det er et krav om at regnskapsmaterialet skal være tilgjengelig i lesbar form og skal kunne skrives ut på papir i hele oppbevaringsperioden.

Bokføringsutvalget foreslo at bokførte opplysninger som i utgangspunktet er tilgjengelig elektronisk, skal være tilgjengelig elektronisk i 3 år etter regnskapsårets slutt. I forskriftsforslaget foreslo utvalget at dette ikke skal gjelde for bokføringspliktige som har mindre enn 5 millioner kroner i omsetning eksklusivt merverdiavgift. I forbindelse med lovproposisjonen har departementet innhentet en statistikk som viser at 87,7 pst. av virksomhetene registrert i merverdiavgiftsmanntallet pr. 31.12.2002 hadde en omsetning under 5 millioner kroner. Departementet skriver i den forbindelse:

Forslaget til krav om å ha bokførte opplysninger tilgjengelig elektronisk vil gjelde for en begrenset del av de bokføringspliktige, under forutsetning av at forskriftsforslaget vedtas. Kravet er for øvrig ikke angitt som et oppbevaringskrav, hvilket vil innebære at det ikke automatisk vil være oppbevaringspliktig regnskapsmateriale som må oppbevares i Norge.

Departementet støtter på denne bakgrunn utvalgets forslag.

Oppbevaringssted

Departementet har sluttet seg til utvalgets forslag om at regnskapsmateriale som hovedregel skal oppbevares i Norge. Departementet gir også støtte til utvalgets forskriftsforslag om unntak fra oppbevaringssted, og skriver at forslaget i rimelig grad balanserer hensynet til kontrollmyndigheter og hensynet til den enkelte bokføringspliktige. I proposisjonen vises det videre til at det er gitt særlige regler om oppbevaring av elektroniske fakturaer i EU-direktiv 2001/11/EF. Departementet legger til grunn at det som følge av endringsdirektivet eventuelt kan fastsettes nærmere regler i forskrift.

Ikrafttredelse

Det var forventet at behandlingen av forslaget til ny bokføringslov ville skje i vårsesjonen, men det er nå klart at forslaget først vil bli behandlet til høsten. Finanskomiteen vil trolig behandle forslaget tidlig i høst med vedtak i Stortinget i løpet av oktober. Det vil i så fall være gode muligheter for at loven kan tre i kraft 1. januar 2005.