Forvaltningens uttalelser om pågående tvistetema
Skattemyndighetene avgir mange uttalelser for å avklare eller redusere usikkerheten rundt forståelsen av en skatteregel, noe som er positivt. Når slike uttalelser skjer på forvaltningens eget initiativ og er foranlediget av pågående tvistetema, kan det imidlertid settes et spørsmålstegn ved den rettskildemessige verdien av disse.
Forvaltningen har en viktig funksjon med å veilede borgerne om hvordan lover og regler skal forstås. Skattemyndighetene publiserer mange uttalelser hvert år om tolkningen av skatteregler. Det skjer i lovforarbeider, stortingsmeldinger, prinsipputtalelser, rundskriv, Skatte-ABC, BFU m.m. Alt dette er rettskildemateriale som skattytere, skattemyndigheter og domstolene bruker i sin lovtolkning. Vekten og relevansen av disse kildene følger som utgangspunkt av vanlige rettskildeprinsipper.
Slike uttalelser avgis for å avklare eller redusere usikkerheten rundt forståelsen av en skatteregel. Det er positivt. Noen ganger er slike uttalelser initiert etter henvendelser fra skattytere eller rådgivere, og noen ganger skjer det på forvaltningens eget initiativ. De siste kan reise interessante spørsmål om deres rettskildemessige verdi når de er foranlediget av pågående tvistetema.
To høyesterettsdommer om rettskilder avgitt under pågående tvist
Evry-saken
Den første saken er HR-2016-2249-A, UTV-2016-1909, Evry-saken som gjaldt spørsmålet om fradrag for kostnader til oppkjøp som ikke blir noe av, jf. sktl. § 6-24. Saken gjaldt inntektsåret 2008. I 2015 ble lovens ordlyd endret. I forarbeidene ble lovendringen forklart med at den var en presisering av gjeldende rett.
Skattyters anførsel
Skattyter anførte i premiss 13 følgende om disse forarbeidene:
«Uttalelser i forarbeidene til den seneste endringen av § 6-24 om at også kostnader ved kjøp som ikke gjennomføres, faller inn under
§ 6-24 annet ledd, og at en lovfesting av dette bare er en presisering av gjeldende rett, kan ikke tillegges vekt. Denne lovendringen er foranlediget av at staten tapte saken mot Evry i tingretten.» (Min understrekning.)»
Høyesterett om anførte lovforarbeider
I premiss 32 behandler Høyesterett de lovforarbeidene som skattyter anførte ikke skulle tillegges vekt:
«Dette er slik bestemmelsen lød i 2008, som er det ligningsåret saken gjelder. I 2015 fikk annet ledd et tillegg, slik at leddet nå ender med ordene «uavhengig av om erverv eller realisasjon gjennomføres». Det gir en klar løsning på det spørsmålet, Høyesterett nå skal ta stilling til, men endringen kommer altså ikke til anvendelse i saken her. Lovendringen er motivert nettopp av denne saken. Det kan da heller ikke legges vekt på at departementet i Prop. 1 LS (2015–2016) side 172 gir uttrykk for at dette bare er en presisering av gjeldende rett.» (Min understrekning.)
Høyesteretts ordvalg avviker fra lagmannsretten som anså proposisjonen som etterarbeid med begrenset rettskildemessig vekt:
«Departementets uttalelser i denne proposisjonen er i forhold til denne saken å anse som etterarbeider og har begrenset rettskildemessig vekt. Samtidig må lovendringen, ut fra den begrunnelsen som er gitt for den, forstås slik at man ikke har tatt sikte på å endre gjeldende rett.» (Min understrekning.)
Lovforarbeider som var etterarbeider
At domstolene ikke kunne bruke den nye ordlyden, følger allerede av forbudet mot å gi lover tilbakevirkende kraft. Derfor var det kun et spørsmål om lovforarbeidene – som var etterarbeider i den konkrete saken – uttrykte hvordan loven var å forstå før lovendringen. Som det fremgår av dommen, kunne disse etterarbeidene ikke tillegges vekt.
Det er forståelig at skattemyndighetene ikke kunne vente til en rettskraftig dom forelå, før man fikk laget en lovtekst som klart uttrykte hvordan de ønsket den skulle fungere. Problemet oppstår imidlertid når skattemyndighetene samtidig også uttaler seg om hvordan den gamle lovteksten skal forstås. Høyesterett er tydelig på at når slike uttalelser er foranlediget av saken, skal de ikke tillegges vekt. Rettsanvender skal tolke lovteksten ut ifra den ordlyden den hadde da disposisjonen ble foretatt, og andre relevante rettskilder, men ikke den rettskilden som er foranlediget av tvistetemaet.
