Saksforholdene

Selskapet var franchisegiver i et franchisekonsept (detaljistkjede). Franchisetaker betalte to typer avgifter til franchisegiver. Ved oppstart ble det betalt en engangsavgift, og under kontraktsperioden ble det betalt en løpende forhandleravgift som sto i forhold til virksomhetens omfang. Frem til inntektsåret 2001 var engangsavgiften blitt regnskapsmessig inntektsført på avtaletidspunktet. For inntektsåret 2002 hadde selskapet endret regnskapsprinsipp for inntektsføring av engangsavgiften. Selskapet mente det var mer riktig å inntektsføre engangsavgiften over avtalens løpetid, dvs. i gjennomsnitt over 20 år.

Overligningsnemndas bemerkninger

Spørsmålet var om engangsavgiften skulle tidfestes over avtalens løpetid, eller til avtaletidspunktet. Selskapet inntektsførte regnskapsmessig engangsavgiften over 20 år, og hevdet at dette også måtte legges til grunn for den skattemessige tidfestingen.

I henhold til forhandleravtalen var engangsavgiften vederlag for forhandlerens rett til å disponere butikklokale med inventar og utrustning, merkenavnet mv. Selskapet var ansvarlig for leie av lokalene, og som eier av inventaret og utrustningen i lokalene. Reparasjon og vedlikehold av inventar og utrustning skulle bekostes av franchisetaker. Franchisetaker kunne omsette forhandlerrettigheten videre uten at selskapet fikk ytterligere vederlag.

Overligningsnemnda tok utgangspunkt i sktl. § 14-4 annet ledd, som innebar at den skattemessige tidfestingen skulle følge den regnskapsmessige behandlingen. Dersom den regnskapsmessige behandlingen ikke samsvarte med regnskapsloven og god regnskapsskikk, måtte ligningsmyndighetene foreta den skattemessige tidfestingen i samsvar med hvordan den regnskapsmessige behandlingen burde vært. Spørsmålet var således om selskapets valgte regnskapsmessige behandling var i samsvar med regnskapsloven og god regnskapsskikk.

I henhold til opptjeningsprinsippet i rskl. § 4-1 første ledd nr. 2 ville en inntekt normalt være opptjent når en salgstransaksjon er gjennomført, det vil si når både risiko og kontroll i hovedsak var overført. Overligningsnemnda viste til diskusjonsnotat fra Norsk RegnskapsStiftelse «Regnskapsføring av inntekt», oktober 1996, punkt 5.2 om inntektsføring av franchisegebyrer, hvor det fremgikk at gebyrets formål bestemte regnskapsføringen. Tilsvarende gikk frem av IAS 18 «Revenue», appendix punkt 18. Etter overligningsnemndas syn måtte diskusjonsnotatet anses å avspeile god regnskapsskikk på området. Spørsmålet var derfor hvilke ytelser engangsavgiften var ment å dekke.

På bakgrunn av selskapets opplysninger og dokumentasjon la overligningsnemnda til grunn at formålet for engangsavgiften i hovedsak var betaling for franchiserettigheten knyttet til en bestemt butikk. Videre ble engangsavgiften ansett for å være vederlag for tjenester selskapet ytet i forbindelse med etableringen, som å stille lokaler til rådighet, inventar og utrustning klar til bruk, samt for selskapets opplæring av franchisetaker og de ansatte i etableringsfasen.

Det neste spørsmålet var på hvilket tidspunkt selskapet overdro franchiserettigheten og andre ytelser til franchisetaker, det vil si tidspunktet for overføringen av risiko og kontroll. I henhold til forhandleravtalen ble franchiserettigheten og disponeringen av lokalet overdratt til franchisetaker ved inngåelsen av forhandleravtalen. Iverksettelsen av avtalen var betinget av at engangsavgiften var betalt. Overligningsnemnda la derfor til grunn at engangsavgiften ville være opptjent når franchisetaker innbetalte engangsavgiften og avtalen ble iverksatt, men likevel først etter utløpet av en prøveperiode på 6 måneder. Videre ble det bemerket at den løpende franchiseavgiften dekket kostnadene samt en rimelig fortjeneste knyttet til de tjenestene som ytes løpende. Så lenge dette var tilfelle, skulle ikke engangsavgiften periodiseres over avtalens løpetid.

Ifølge selskapet skulle en forholdsmessig andel av engangsavgiften tilbakebetales under nærmere bestemte forutsetninger, og det ville av den grunn være riktig å periodisere avgiften over avtalens løpetid. Nemnda kunne imidlertid ikke se at en mulig fremtidig delvis tilbakebetaling medførte at transaksjonen i hovedsak ikke var å anse som gjennomført. Selskapet hadde ingen tilbakebetalingsplikt eller noen sannsynlig tilbakebetalingsplikt når forhandleravtalen ble iverksatt. Eventuelle fremtidige hendelser ville være nye transaksjoner som ville bli å regnskapsføre når de inntraff.

Heller ikke en eventuell asymmetri mellom franchisetakers kostnadsføring og selskapets inntektsføring kunne etter overligningsnemndas oppfatning begrunne periodisering over avtalens løpetid.

Overligningsnemnda kom etter dette til at selskapets regnskapsmessige behandling ikke kunne legges til grunn for den skattemessige tidfestingen av engangsavgiften. Nemnda mente at engangsavgiften regnskapsmessig skulle inntektsføres ved avtaletidspunktet, men likevel først etter utløpet av prøveperioden. Dette måtte også legges til grunn ved den skattemessige tidfestingen.