Regjeringens forslag til skattereform

26. mars la Regjeringen frem sitt forslag til skattereform, basert på Skaugeutvalgets innstilling. Regjeringens forslag bygger på hovedprinsipper om bruk av Aksjonærmodellen, Skjermingsmodellen og Fritaksmetoden.

I tillegg har den diverse forslag til skattelovsendringer på mange enkeltområder. I det følgende skal vi først og fremst gjennomgå hva som ligger i hovedprinsippene, men også kort kommentere de viktigste av de øvrige forslagene.

Fremtidig skattenivå

Regjeringen støtter Skaugeutvalgets innstilling om å videreføre en skattesats på 28% på alminnelig inntekt.

Når det gjelder bruttobeskatning, legger stortingsmeldingen opp til at man ønsker å utjevne skattenivået mellom skatt på kapitalinntekt på den ene siden, og skatt på arbeidsinntekt og næringsinntekt på den andre siden. Dette vil man løse ved å redusere toppskatten både med en lavere skatteprosent og ved å høyne innslagspunktet for toppskatten. Det er antydet at dette vil skje over årene 2005 og 2006. Videre foreslås det å fjerne den ekstra arbeidsgiveravgiften på høye inntekter. Regjeringen har som mål å redusere marginalskatten for lønnsinntekt ned mot 48,2%, det vil si samme skatteprosent som vil gjelde for skatt på aksjeutbytte. (Det siste kommer vi tilbake til nedenfor.)

Regjeringen legger opp til at trygdeavgiftssatsen for arbeidsinntekt skal være uforandret på 7,8% og at satsen for næringsinntekt skal være 10,4%, mot 10,7% i dag. Samtidig foreslår de at dagens ordning med redusert trygdeavgiftssats over 12 G opphører.

Fjerning av flere inntektsfradrag

I stortingsmeldingen foreslås det å oppheve flere av de inntektsfradragene vi har etter dagens ordning. I stedet foreslås en utvidelse av minstefradraget for lønnsinntekter. De fradragene som etter forslaget bør inngå i minstefradraget er:

Fagforeningskontingent
Reiseutgifter til og fra arbeid
Pendlerutgifter

Fradrag som foreslås fjernet:

Særskilt fradrag for sjøfolk
Særfradrag for fiskere
Boligsparing for ungdom (BSU)
Gaver til visse frivillige organisasjoner

Det foreslås også at flere sosialt begrunnede fradrag bør avvikles. Det dreier seg om:

Skatteklasse 2
Særfradrag for alder og uførhet
Særfradrag for forsørgelse
Særfradrag for ekstraordinære store sykdomsutgifter
Foreldrefradraget

Flere av de sosialt begrunnede fradragene bør gis i form av overføringer til aktuelle grupper som syke, uføre og barnefamilier, i stedet for som inntektsfradrag. Regjeringen mener at en ordning med tilskudd vil kunne treffe bedre enn som fradrag ved inntektsligningen.

Naturalytelser

Det viser seg at avlønning i form av naturalytelser brer mer og mer om seg i arbeidslivet. I mange tilfeller blir naturalytelsene verdsatt til en langt lavere verdi enn det ytelsen virkelig representerer. Skaugeutvalget foreslår at naturalytelser generelt bør verdsettes til markedsverdi. Regjeringen slutter seg til et slikt syn.

Underskuddsfremføring

Utvalget har foreslått endringer i adgangen til fremføring av underskudd ved opphør av næring og en avvikling av begrensningen i adgangen til å fremføre underskudd til 10 år. Departementet vil ta initiativ til å foreta endringer i reglene om fremføring av underskudd. Når det gjelder adgangen til fremføring av underskudd ved opphør av næring, vil departementet bemerke at det er stor aktivitet blant skattytere for å nyttiggjøre seg fremførbart underskudd ved hjelp av skattemotiverte transaksjoner. Ved en eventuell avvikling av regelen om bortfall av adgang til fremføring av underskudd ved opphør av næring, må det derfor vurderes å innføre særlige bestemmelser som begrenser retten til underskuddsfremføring ved skattemotiverte endringer i eierforholdene.

Tap på fordringer

Departementet mener at mye kan tale for å utvide retten til fradrag for tap på fordringer som foreslått av utvalget. Dette bør imidlertid ses i sammenheng med innføring av skattefrihet for aksjegevinster og -utbytte i selskapssektoren. Utvidet rett til fradrag for tap på fordringer kan innebære økte muligheter for tilpasninger der det foreligger latent ikke fradragsberettiget tap på aksjer. Departementet vil derfor vurdere dette nærmere.

Meravkastning fra næringsvirksomhet

Delingsmodellen skulle skille ut den delen av næringsinntekten som skyldes arbeidsinnsats og skattlegge den etter de høyere skattesatsene for arbeidsinntekt. Delingsmodellen har imidlertid ikke fungert, i hvert fall ikke for aksjeselskaper. Andelen av delingspliktige aksjeselskaper sank fra 46 % i 1994 til 32 % i 2000. Over 70 % av de delingspliktige aksjeselskapene hadde negativ personinntekt.

Skaugeutvalget foreslo å erstatte delingsmodellen for aksjeselskaper med en modell som skattlegger aksjonæren for aksjeutbytte og aksjegevinster over en beregnet risikofri avkastning på aksjeinvesteringen, kalt aksjonærmodellen. For enkeltpersonforetak og deltakerlignede selskaper rakk ikke utvalget å utrede noe tilfredsstillende alternativ, og foreslo derfor å beholde delingsmodellen, men med en del innstramminger.

Finansdepartementet går inn for å innføre aksjonærmodellen for aksjeselskaper, men med visse innstramminger i forhold til Skaugeutvalgets forslag. For enkeltpersonforetak og deltakerlignede selskaper foreslår imidlertid departementet å erstatte delingsmodellen med en ny modell, kalt skjermingsmodellen. I disse modellene er ikke formålet å skille ut den delen av næringsinntekten som skyldes eierens arbeidsinnsats, men å skille ut den del av avkastningen som overstiger risikofri rente. Avkastning tilsvarende en risikofri avkastning skattlegges etter satsen for alminnelig inntekt (28%), mens meravkastningen skattlegges etter høyere skattesatser. Kombinert med en reduksjon av satsene for toppskatt skal skattesatsene for lønnsinntekt og meravkastningen fra næringsinntekt dermed bli tilnærmet like høye.

Aksjonærmodellen

Et av hovedproblemene med delingsmodellen for aksjeselskaper er at det er for lett å tilpasse seg ut av modellen, for eksempel ved å selge aksjer til passive aksjonærer. Aksjonærmodellen skal derfor omfatte alle aksjeselskaper og likestilte selskaper uavhengig av om aksjene eies av aktive eller passive eiere. Aksjonærmodellen skal også gjelde for børsnoterte selskaper.

Også aksjer i utenlandske selskaper omfattes av modellen. Dermed fjernes en usikkerhet ved dagens utbyttebeskatning i forhold til EØS-avtalen der utbytte fra norske selskaper er skattefritt for aksjonæren i og med godtgjørelsesmetoden, mens utbytte fra utenlandske selskaper skattlegges fullt ut. Om aksjonærmodellen gjør det mulig å beholde den norske kildeskatten på utbytte som utbetales til utenlandske aksjonærer, eller om dette systemet må endres, er imidlertid ikke avklart.

Aksjonærmodellen er teknisk meget komplisert. Et velfungerende aksjonærregister er en forutsetning. På den annen side gjør aksjonærmodellen, sammen med fritaksmetoden for aksjeinntekter mellom selskaper, det mulig å avvikle dagens delingsmodell for aksjeselskaper, godtgjørelsesmetoden og RISK-systemet.

En viktig forskjell fra dagens delingsmodell for aksjeselskaper er at aksjeinntekter ut over skjermingsbeløpet kun inngår i alminnelig inntekt og ikke vil danne grunnlag for opptjening av pensjonspoeng i folketrygden. Dermed får man heller ikke problemer med avkorting av inntektsavhengige trygdeytelser (bl.a. uførepensjon og alderspensjon mellom 67 og 70 år) pga. aksjeinntekter slik man gjør med dagens delingsmodell for aksjeselskaper.

Modellen

Aksjonærmodellen går ut på at man beskatter den delen av aksjeinntektene (utbytte, gevinst og renter på lån) som overstiger en risikofri avkastning på aksjeinvesteringen (kostprisen på aksjen) på aksjonærens hånd. Skattesatsen på denne meravkastningen blir dermed 48,16%:

Inntekt i aksjeselskapet 100

Skatt betalt av selskapet, 28%28

Til utdeling 72

Skatt på aksjonæren 28% av 72 20,16

Samlet skatt: 28% + 20,16% =48,16%

Kostprisen må altså oppgis til aksjonærregisteret og kontrolleres av ligningsmyndighetene allerede ved ervervet av aksjene. Kostprisen er utgangspunktet for det såkalte skjermingsgrunnlaget. Skjermingsgrunnlaget multiplisert med en risikofri rente etter skatt (skjermingsrenten) kan tas ut uten ytterligere beskatning på aksjonærens hånd. Velger man å ikke ta ut denne risikofrie avkastningen fra selskapet kan beløpet fremføres til senere år, men bare mot senere aksjeinntekter på den samme aksjen. Ubenyttet skjermingsfradrag vil gå tapt dersom aksjen selges med tap. Det ser ut til at departementet mener at ubenyttet skjermingsfradrag heller ikke kan overføres til fradrag mot andre aksjer i det samme selskapet. Dette er en vesentlig innstramming i forhold til Skaugeutvalgets forslag der man foreslo full overføringsrett også mot aksjer i andre selskaper. Man kan derfor stille seg kritisk til departementets argumenter for å velge en risikofri rente som skjermingsrente. Grunnen til at man la seg på en risikofri rente var nettopp at staten var med på å bære risikoen gjennom fradragsretten for tap.

Fremføringsadgangen kan illustreres med følgende eksempel: Vi forutsetter at skjermingsrenten settes til 2% (tilsvarer 2,78% før skatt).

Kostpris på aksjen 5000

Skjermingsbeløp år 1 (skjermingsrente 2%) 100

Utbytte år 1 0

Skjermingsgrunnlag år 2 5100

Skjermingsbeløp år 2 (100 + 2% av 5100) 202

Utbytte år 2 150

Her ligger utbyttet under årets og det fremførte skjermingsbeløpet og det blir ingen særskilt utbytteskatt for aksjonæren. Ubenyttet skjermingsbeløp reduseres til 52 og skjermingsgrunnlaget i år 3, blir 5052.

Dersom aksjen selges for 4000 i år 3, oppstår det et tap. Tapet i forhold til kostprisen på 5000 vil være fradragsberettiget i alminnelig inntekt. Tapet i forhold til det ubenyttede skjermingsbeløpet (52 + 2% av 5052 = 153,04) vil bortfalle.

Departementet vil forhindre tilpasningsmuligheter

Når departementet foreslår å begrense fremføringsadgangen for ubenyttede skjermingsbeløp til den enkelte aksje, skyldes det at man har villet avskjære omgåelsesmuligheter ved såkalte «årsskiftehandler». Skjermingsfradraget tilordnes den som er aksjonær per 31.12 i inntektsåret. Ved å kjøpe aksjer rett før et årsskifte kunne en aksjonær øke sitt skjermingsgrunnlag og dermed øke muligheten for å ta ut utbytte eller aksjegevinster uten beskatning. Dette ville vært lønnsomt selv om aksjene selges tilbake rett etter årsskiftet med tap. Slik tilpasning vil være særlig aktuell så lenge aksjeinntekter mellom aksjeselskaper skal være skattefrie.

Også renter på lån fra personlige skattytere til aksjeselskaper skal etter forslaget omfattes av aksjonærmodellen, dvs. at renteinntekter utover en fastsatt skjermingsrente undergis en ekstrabeskatning. Dette gjelder også for lån fra personer som ikke er aksjonærer i selskapet. Ubenyttet skjermingsbeløp for slike renteinntekter skal ikke kunne fremføres, men skjermingsrenten for lån vil trolig få et risikotillegg.

Departementet innser at man ikke har noe fullgodt virkemiddel for å forhindre at en skattyter flytter til utlandet for dermed å unngå skatteplikt for aksjeinntekter. Det er usikkert om kildeskatten på utbytte til utenlandske skattytere kan beholdes etter EØS-avtalen. Videre er regelen om at man fortsatt er skattepliktig for gevinster ved salg av aksjer i norske selskaper inntil fem år etter utflytting tilsidesatt i mange skatteavtaler. Dette er imidlertid problemstillinger man også har etter dagens aksjebeskatningssystem.

Av andre tilpasningsmuligheter departementet har drøftet, er omdannelse av foretaksform til aksjeselskap med goodwill. Da vil verdien av goodwillen inngå som en del av aksjonærens kostpris. Vi viser her til det som er skrevet nedenfor om skjermingsmodellen.

Generasjonsskifte

Ved generasjonsskifte vil arvingen/gavemottakeren få sin inngangsverdi på aksjene fastsatt til arveavgiftsgrunnlaget, dvs. 30% eller 100% av den skattemessige formuesverdien på aksjene. Departementet mener dette kan medføre tilpasningsmuligheter og vil derfor vurdere å innføre kontinuitet ved generasjonsskifte av aksjer. Dette innebærer at arving/gavemottaker overtar arvelaters/givers inngangsverdi og skjermingsgrunnlag på aksjene uten adgang til å skrive dem opp i forbindelse med generasjonsskifte. Det ser dermed ut til at adgangen til å beregne arveavgift av bare 30% av aksjenes skattemessige formuesverdi kan komme til å falle bort som en følge av skattereformen.

RISK-beløp og oppregulerte inngangsverdier fra 1992 og fremførbart godtgjørelsesfradrag

Aksjonærmodellen skal etter forslaget innføres fra og med 2006. Et nærliggende spørsmål er hva som da vil skje med de oppregulerte inngangsverdiene fra skattereformen av 1992 og RISK-beløpene på aksjene. RISK-systemet vil opprettholdes for personlige aksjonærer til og med inntektsåret 2005, men oppheves for selskapsaksjonærer fra og med 2004.

Utgangspunktet for skjermingsgrunnlaget er kostpris på aksjen. For aksjer som kunne oppreguleres i forbindelse med skattereformen av 1992 kan man i stedet benytte skattemessig formuesverdi for ikke-børsnoterte aksjer, eller børskurs fra 1992 for børsnoterte aksjer. Positive RISK-beløp vil inngå i skjermingsgrunnlaget. Departementet sier ikke noe om man må redusere skjermingsgrunnlaget med eventuell negativ RISK. Antageligvis må man det, men skjermingsgrunnlaget kan neppe bli negativt. Takstverdien kan ikke benyttes som skjermingsgrunnlag. Departementet vil imidlertid vurdere om takstverdien kan benyttes som inngangsverdi ved realisasjon av ikke-børsnoterte aksjer. Hva som vil skje i forhold til verdsettelsesalternativet regnskapsmessig egenkapital, er ikke omtalt i meldingen, men resultatet blir antakeligvis som for takstalternativet.

Så lenge RISK-beløpet kan tillegges skjermingsgrunnlaget, vil det ikke få noen betydning for skjermingsgrunnlaget om man tar ut maksimalt utbytte og skyter beløpet inn igjen som innbetalt aksjekapital, slik mange har gjort som forberedelse til skattereformen. Utbytte reduserer jo RISK og dermed skjermingsgrunnlaget. Nå vil det likevel være slik at innbetalt aksjekapital alltid kan tas ut av selskapet uten utbyttebeskatning, selv om det vil redusere skjermingsgrunnlaget for senere år. Vi må derfor regne med at slik tilpasning fortsatt vil finne sted.

I meldingen kommenteres det ikke om man fremdeles kan benytte et eventuelt ubenyttet fremførbart godtgjørelsesfradrag etter innføring av aksjonærmodellen. Det er etter vår mening vanskelig å finne gode grunner for at man skulle miste denne skatteposisjonen.

Skjermingsmodellen

For enkeltpersonforetak og deltakerlignede selskaper foreslår departementet å innføre den såkalte skjermingsmodellen. En modell tilsvarende aksjonærmodellen hadde vært å foretrekke, mener departementet, men det finnes ikke noe system for å identifisere uttak fra disse foretaksformene.

Også i skjermingsmodellen er hensikten å beskatte avkastningen utover en risikofri avkastning med en høyere skattesats. Etter skjermingsmodellen beskattes meravkastningen utover den risikofrie renten løpende etter hvert som inntekten opptjenes i foretaket. I aksjonærmodellen skattlegges meravkastningen først ved uttak (utbytte, gevinst eller renter).

I delingsmodellen var hensikten å skille ut avkastningen av arbeidsinnsatsen og skattlegge denne som personinntekt. I skjermingsmodellen er hensikten å beskatte meravkastningen særskilt, uavhengig av om denne skyldes arbeidsinnsats eller andre forhold. Det er derfor ikke grunnlag for å skille mellom aktive og passive eiere og mellom liberale og ikke-liberale yrker. Det vil ikke bli gitt noe lønnsfradrag eller bli satt noe øvre tak på den meravkastningen som skal skattlegges særskilt. Det vil heller ikke være grunnlag for å gi noe risikotillegg i skjermingsrenten slik man gjør ved fastsettelse av kapitalavkastningsraten i delingsmodellen.

Meravkastningen vil fortsatt bli betegnet som «personinntekt» og eieren eller deltakerne får pensjonspoeng av denne inntekten. Personinntekten fordeles mellom deltakerne etter samme fordelingsnøkkel som man benytter ved fordeling av overskuddet fra selskapet.

Krav til næringsvirksomhet

Også helt passive deltakerlignede selskaper og enkeltpersonforetak omfattes av skjermingsmodellen. Det skal imidlertid fortsatt være et krav at foretaket driver «virksomhet». Det beregnes ikke personinntekt fra foretak som kun driver passiv kapitalforvaltning. Hvorvidt et enkeltpersonforetak eller deltakerlignet selskap (sameie) driver virksomhet, blir dermed meget sentralt dersom skjermingsmodellen blir vedtatt. Ikke minst gjelder dette ved utleie av fast eiendom der vi må regne med en rekke konflikter mellom skattytere og ligningsetaten.

Aksjeselskap som deltaker

Dersom et aksjeselskap eier andeler i et deltakerlignet selskap, skal det ikke ilegges skatt på aksjeselskapets andel av personinntekten. Aksjonærmodellen vil komme inn når dette overskuddet fra det deltakerlignede selskapet deles ut til de personlige aksjonærene i aksjeselskapet.

Dersom et aksjeselskap er deltaker i et deltakerlignet selskap som har aksjeinntekter, må inntekten til aksjeselskapet korrigeres slik at man unngår kjedebeskatning. Departementet vil komme tilbake til utformingen av en slik korreksjonsmekanisme.

Innføring av modellen og overgangsregler

Delingsmodellen skal oppheves og skjermingsmodellen innføres fra og med 2006. I 2006 kan en aksjonær bli tilordnet personinntekt fra aksjeselskap fra 2005 og samtidig bli utbyttebeskattet etter aksjonærmodellen for utbytte i 2006. Dette kan føre til en dobbeltbeskatning som bør lempes, kanskje ved at det gis fradrag i utbytteskatten for personinntekten som tilordnes i 2006.

I meldingen kommenteres ikke om man får adgang til å fremføre negativ personinntekt etter delingsmodellen mot personinntekt etter den nye skjermingsmodellen.

Beregningen

I aksjonærmodellen er aksjens kostpris utgangspunktet for skjermingen. I deltakerlignede selskaper og enkeltpersonforetak er det verdien av kapitalen i selskapet som er grunnlaget. Verdien fastsettes med utgangspunkt i verdien av eiendelene i foretaket, på samme måte som i dagens delingsmodell. Skjermingsgrunnlaget korrigeres for finansposter som bankinnskudd og verdipapirer. Den faktiske avkastningen av disse finanspostene må legges til skjermingsfradraget.

Det er overskudd over en risikofri avkastning som skal beskattes som personinntekt. Den risikofrie avkastningen fastsettes ved at man beregner et såkalt «skjermingsfradrag». Skjermingsfradraget beregnes som følger:

Totalkapital (alle poster på aktivasiden i balansen)

-Finansposter (bankinnskudd, aksjer mv.)

- Andre eiendeler av privat karakter

=Skjermingsgrunnlag

Skjermingsgrunnlag x skjermingsrente

- Gjeldsrenter

+ Finansinntekter

= Skjermingsfradrag

Aksjeinntekter på foretakets hånd legges til skjermingsfradraget som finansinntekt. Den skattemessige verdien av aksjene trekkes ut av skjermingsgrunnlaget.

Ellers inngår følgende elementer i beregningen:

Verdsettelse: Eiendelene kan verdsettes etter de samme alternativene som kapitalavkastningsgrunnlaget i dagens delingsmodell, dvs. til skattemessig verdi for avskrivbare driftsmidler og det høyeste av kostpris og ligningsverdi for ikke avskrivbare driftsmidler. Eiendeler som i 1999 var verdsatt til regnskapsmessig verdi, kan fortsatt verdsettes til denne verdien.
Leverandørkreditt og forskudd fra kunder skal trekkes fra skjermingsgrunnlaget uavhengig av betalingsbetingelsene.
Skjermingsrenten skal settes til en sats som tilsvarer rente på en risikofri avkastning før skatt. (I aksjonærmodellen skal man benytte risikofri rente etter skatt).
Det gis ikke noe lønnsfradrag.
Det skal ikke være noe tak på beregnet personinntekt. All avkastning over en risikofri avkastning beskattes som personinntekt.
Ubenyttet skjermingsfradrag skal kunne fremføres mot senere avkastning fra samme foretak.

Overdragelse av goodwill

Departementet vil se nærmere på de særlige problemstillingene som oppstår ved overdragelse av goodwill. Bl.a. vil man vurdere om egenutviklet goodwill skal beskattes som personinntekt ved salg. Det er også mulig at goodwill som er kjøpt fra et foretak med hovedsakelig de samme eierne, skal unntas fra skjermingsgrunnlaget. Det er ikke kommentert om dette også vil gjelde for goodwill som allerede er overdratt. En eventuell tilbakeføring av slik goodwill vil imidlertid medføre såpass store praktiske vanskeligheter at det neppe blir aktuelt.

Gevinstbeskatning

Gjeldende metode for gevinstberegning ved realisasjon av andel i deltakerlignet selskap kan fortsatt benyttes:

Vederlaget for andelen (salgssum)

- Andel av skattemessige verdier på realisasjonstidspunktet

+/- Korreksjon for over/underpris ved ervervet av andelen

= Skattepliktig gevinst

Gevinsten skattlegges som alminnelig inntekt og inngår ikke i personinntektsgrunnlaget. Man vurderer imidlertid om gevinst ved salg av goodwill skal beskattes som personinntekt.

Fritaksmetoden

Regjeringen foreslår at selskapsaksjonærer i hovedregelen skal fritas for beskatning av utbytte og gevinster på aksjer. Samtidig vil fradragsretten for tilsvarende aksjetap bortfalle (fritaksmetoden). Denne metoden gjelder kun for behandling av aksjeinntekter innenfor selskapssektoren. Dersom en personlig aksjonær mottar utbytte på en aksje eller realiserer en aksje, vil gevinsten på hans hånd være skattepliktig og tap fradragsberettiget. Bakgrunnen for den foreslåtte fritaksmetoden er blant annet å unngå at aksjeinntekter blir skattlagt flere ganger i eierkjede med flere norske aksjeselskaper (kjedebeskatning).

Bortsett fra aksjeinntektene vil selskapene være skattepliktige for sine inntekter som i dag.

Etter dagens skattesystem unngår man kjedebeskatningen ved hjelp av reglene om RISK og reglene om godtgjørelse på mottatt aksjeutbytte. Disse reglene gjelder imidlertid bare for innenlandske aksjeselskaper. Det er i det siste oppstått tvil om dette regelverket er i samsvar med EØS-avtalen. Regjeringens forslag legger opp til at aksjeinntektene skal skattlegges likt uavhengig av om inntekten er knyttet til en aksje i et norsk selskap eller et selskap hjemmehørende i en annen EØS-stat. Dermed vil de foreslåtte reglene være i samsvar med EØS-avtalen.

Et ansvarlig selskap kan bestå av både personlige deltakere og selskapsdeltakere (AS). Når denne type selskaper mottar aksjeinntekter, må man se på hvordan disse inntektene skal behandles av de forskjellige deltakerne i det ansvarlige selskapet. Her vil deltakere som er aksjeselskaper måtte behandle disse aksjeinntektene etter fritaksmetoden, mens personlige deltakere må skattlegge sin andel av de samme inntektene. Departementet vil vurdere nærmere hvordan dette skal løses.

Dersom det fra et aksjeselskap overføres aksjer til en eier som også er et aksjeselskap, foreligger det et uttak som etter dagens regler må skattlegges. Departementet legger til grunn i sin stortingsmelding at fritaksmetoden også skal gjelde ved uttak av aksjer innenfor selskapssektoren.

Utgangspunktet for fritaksmetoden er at den skal gjelde alle aksjeinntekter, både innenlandske og grenseoverskridende, som tilfaller selskapsaksjonærer. Regjeringen legger imidlertid opp til at skattefritaket ikke vil omfatte kildeskatt på utbytter fra norske selskaper til selskapsaksjonærer hjemmehørende utenfor EØS. Videre er det aktuelt at skattefritaket for inntekter som norske selskaper oppebærer på aksjer i utenlandske selskaper, underlegges visse vilkår eller begrensninger.

I meldingen diskuteres det også å avgrense fritaket mot inntekt på porteføljeinvesteringer, dvs. der investor ikke har til hensikt å utøve aktivt eierskap. For eksempel er Sveriges skattefritak for utbytte og gevinst på aksjer betinget av at aksjene har næringstilknytning, hvilket alltid anses å være tilfelle dersom eierinteressen er minst 10 %.

Dagen skattesystem har regler om korreksjonsinntekt. Det innebærer at dersom man ved et utbytte tar ut ubeskattet kapital, vil selskapet måtte inntektsføre en korreksjonsinntekt. I meldingen konkluderer departementet med at fritaksmetoden vil medføre at aksjeinntekter vil kunne (videre)utdeles uten at det oppstår skatteplikt etter de gjeldende korreksjonskattereglene. Departementet vil imidlertid vurdere om det er grunnlag for å opprettholde korreksjonskattereglene ved innføring av fritaksmetoden for selskaper og aksjonærmodellen for personlige aksjonærer.

Tilpasningsmuligheter

Departementet innser at metoden kan åpne for uønskede tilpasninger med tilhørende risiko for tap av skattefundamenter. Det kan dreie seg om skattemotiverte valg mellom salg av innmat og salg av aksjer, eller skattemotiverte salg av aksjer i selskaper med ubeskattet egenkapital. For begge disse situasjonene vil departementet vurdere om det er grunnlag for å innføre særskilte regler for å motvirke disse typer tilpasninger.

Overgang fra gjeldende system

Fritaksmetoden innebærer som skrevet ovenfor, at aksjeinntekter er skattefrie mellom selskaper og tap på den annen side ikke er fradragsberettiget. Etter at forslaget ble fremmet 26. mars kunne man tenke seg at selskaper som hadde aksjer med latente tap, skyndte seg å realisere disse tapene. Det søkte regjeringen å unngå ved å la reglene om fritak for skatteplikt innen selskapssektoren få virkning fra samme dato. Det innebærer at dersom forslagene blir vedtatt av Stortinget, vil de selskapene som satt med tap på sine aksjer ikke klare å realisere disse med virkning for beskatningen.

Når det gjelder utbytter innenfor selskapssektoren, går forslaget ut på at fritaksmetoden skal tre i kraft for utbytter som utdeles fra og med 1. januar 2004.

Når det gjelder gjeldende system med RISK og godtgjørelse på aksjeutbytter, vil det kunne oppheves for selskapsaksjonærer med virkning fra og med inntektsåret 2004. Siste tilordning av RISK-beløp til aksjer som eies av selskaper vil skje per 1. januar 2004.

Beskatning av formue, bolig, annen fast eiendom og arv

Formuesskatten

Regjeringen går inn for at formuesskatten halveres i løpet av 2006 og 2007. Deretter skal den nedtrappes ytterligere til den er helt avviklet. Lettelsene foreslås i hovedsak gjennomført ved å kombinere reduserte satser og økte innslagspunkter. Det kan også bli aktuelt med en felles reduksjonsfaktor for alle aksjer ved verdsettelsen.

Nedtrappingen må ses i sammenheng med innføringen av aksjonærmodellen. Tanken er å gradvis vri kapitalbeskatningen fra skatt på beholdning (formue) til skatt på overskudd (inntekt)

Fordelsskatt på bolig og fritidseiendommer

Regjeringen foreslår å fjerne fordelsbeskatningen av egen bolig.

Leieinntekter som i dag inngår i prosentinntekten foreslås skattefrie ved en avvikling av fordelsbeskatningen. Bakgrunnen er at innføring av skatteplikt på slik leieinntekt ville innebære en betydelig innstramming for enkelte, og ville kunne påvirke deres boligsituasjon. Leieinntekter som etter dagens regler beskattes direkte vil fortsatt være skattepliktig. I forbindelse med en avvikling av fordelsskatten vil Finansdepartementet komme tilbake til distinksjonen mellom skattefrie og skattepliktige leieinntekter.

Regjeringen mener at eiendomsskatten bør videreføres som en frivillig inntektskilde for kommunene. Man vil vurdere å øke kommunenes valgfrihet noe.

Arv

Det legges ikke opp til omfattende endringer i arveavgiften. Det tas imidlertid sikte på å legge frem forslag om lempinger i arveavgiften ved generasjonsskifte i familiebedrifter slik at den avgiftspliktige på visse vilkår skal kunne betale avgiften i avdrag med rentefri kreditt.

Kommentarer

Med innføring av aksjonærmodellen og fritaksmetoden for aksjeselskaper og skjermingsmodellen for enkeltpersonforetak og deltakerlignede selskaper har man forlatt prinsippet om nøytralitet i beskatningen mellom ulike foretaksformer. Det er stor økonomisk forskjell på en uttaksmodell og en kildemodell, om man tar skatten nå eller først ved uttak. Videre er skjermingsmodellen mye strammere enn delingsmodellen. Vi vil derfor ganske sikkert oppleve at mange enkeltpersonforetak og deltakerlignede selskaper omdannes til aksjeselskaper dersom skjermingsmodellen blir vedtatt.

Deltakerlignede selskaper (ANS, DA, KS og Indre selskap) vil kunne fremstå som ganske uinteressante for de som har inntekter over innslagspunktet for toppskatt. For inntekter inntil 6G opparbeider man imidlertid fulle trygderettigheter på personinntekt etter skjermingsmodellen samtidig som man ligger under grensebeløpet for toppskatt. Skattesatsen vil da utgjøre 28% + ca. 10,4% (trygdeavgift) = 38,4%. Aksjeinntekter etter aksjonærmodellen gir ikke pensjonspoeng, men skattlegges med 48,16%, også når inntekten ligger under innslagspunktet for toppskatt.

For aksjeselskaper skattlegges overskuddet først ved uttak, og aksjeinntekter mellom selskaper skal være skattefrie. Der eieren ikke bruker opp hele overskuddet til eget forbruk, men sparer deler av overskuddet eller investerer det i annen virksomhet, vil han velge aksjeselskapsformen. Vi vil derfor oppleve en oppblomstring av eneeide holdingaksjeselskaper som har som eneste formål å eie aksjer i andre selskaper som driver næringsvirksomhet. Utbytte kanaliseres til holdingselskapet som investerer midlene i andre selskaper. Bare det beløpet som tas ut til personlig forbruk for eieren av holdingselskapet skattlegges etter aksjonærmodellen.

Det er i stortingsmeldingen ikke lagt frem forslag til lovtekst på noen av de områdene det foreslås endringer. Det forutsettes å skje i forbindelse med statsbudsjettene for de enkelte årene etter hvert som de nye reglene skal settes i kraft; det betyr i forbindelse med statsbudsjettene for 2005, 2006 og 2007. Sannsynligvis vil Stortingets behandling av meldingen kunne gi noen føringer for hva som kan forventes å bli endret de neste årene. Samtidig vil man måtte leve med en usikkerhet om endelig utfall av forslagene i og med at 2005 er et valgår.