IAS-forordningen og selskapsregnskapet

Lovutvalgets flertall foreslår at IAS-forordningen ikke skal være en tillatt valgmulighet for selskapsregnskapene, bare for konsernregnskapene. Et mindretall på tre medlemmer går inn for at valgmuligheten også skal gjelde for selskapsregnskapet. En rekke instanser støtter imidlertid mindretallets forslag i den etterfølgende høringsrunden, blant annet Handelshøyskolen BI, Finansnæringens Hovedorganisasjon (FNH), Næringslivets Hovedorganisasjon (NHO), Norsk RegnskapsStiftelse (NRS), Den norske Revisorforening (DnR), Norske Siviløkonomers Forening (NSF), Oslo Børs og Nærings- og handelsdepartementet (NHD). Argumenter som taler for å tillate IAS-forordningen for selskapsregnskapet er blant annet:

• Utvalgets begrunnelse for at IAS/IFRS ikke skal være tillatt i selskapsregnskapet er de særlige hensyn som må tas for selskapsregnskapet. Norske myndigheter har imidlertid mulighet til å ta hensyn til sammenhengen mellom regnskap og selskapsrett/skatterett gjennom regulering av selskapslovgivningen og skattelovgivningen, og lovgiver bør bruke disse mulighetene i stedet for å frata norske selskaper muligheten til å avlegge selskapsregnskapet etter IFRS.

• Besparelser for de regnskapspliktige ved å kunne bruke samme regelverk og samme prinsipper i selskapsregnskap og konsernregnskap: De regnskapspliktige må antas å benytte denne valgmuligheten bare dersom den er kostnadseffektiv sammenlignet med andre alternativer (eksempelvis bruk av forenklede regler i selskapsregnskap og omarbeiding for konsernregnskapsformål), men det kan være klare forenklinger og besparelser ved å kunne anvende de samme prinsipper og vurderingsregler i selskapsregnskapene og i konsernregnskapet, blant annet ved at dette reduserer faren for feil i konsernregnskapet.

• Rammebetingelser sammenlignet med andre land: En rekke land i EU synes å ville tillate at selskapsregnskapene blir avlagt etter IFRS etter forordningslinjen. Dette gjelder land som Sverige, Danmark, Finland, Storbritannia og Tyskland. Norske foretak bør ikke ha dårligere rammebetingelser enn sine internasjonale konkurrenter.

• Flere har også uttrykt bekymringer om utvalgets intensjon om at regnskapsloven ikke skal hindre eller begrense adgangen til å anvende IAS/IFRS fullt ut er og vil bli en realitet. Det vises til kommentarer nedenfor om gjennomføring av moderniseringslinjen i loven. Ved fremtidige endringer er bekymringen at det vil kunne oppstå en tidsforskyvning mellom når IAS/IFRS-endringer kan/skal anvendes etter IAS-forordningen, og når den kan/skal anvendes for regnskapspliktige som følger regnskapsloven (moderniseringslinjen).

Enkelte høringsinstanser støtter flertallets forslag, blant annet Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening (NARF), Landsorganisasjonen i Norge (LO), Kredittilsynet, Skattedirektoratet og Statistisk Sentralbyrå (SSB). Dersom IAS-forordningen tillates også for selskapsregnskapet, mister norske myndigheter muligheter til å gjøre tilpasninger i regnskapsrapporteringen etter norsk regelverk:

• Årsregnskapet som grunnlag for rapportering til offentlige myndigheter - kan nødvendiggjøre at offentlige myndigheter krever tilleggsrapportering fra de regnskapspliktige

• Uønskede virkninger - selskapsrettslige, skattemessige mv. - nødvendige tilpasninger må i stedet foretas i selskapslovgivning, skattelovgivning mv.

IAS/IFRS-tilpasningene vil trolig kreve økt årvåkenhet og ressursbruk fra offentlige myndigheters side, særlig innledningsvis, for å unngå utilsiktede og uønskede virkninger. Slike utfordringer vil imidlertid offentlige myndigheter i øvrige EU/EØS land også ha, og som nevnt ovenfor synes det likevel som om en rekke land vil tillate IAS-forordningen for selskapsregnskapet.

Godkjenning av IAS/IFRS- standardene i EU

Etter IAS-forordningen skal regnskapene avlegges i henhold til godkjente IAS/IFRS. IAS/IFRS-standardene og eventuelle endringer av disse må med andre ord igjennom en godkjenningsprosedyre på EU-nivå før de blir en del av forordningen, og deretter kan bli en del av EØS-regelverket og fastsettes som norske forskrifter. Kravet om EU-godkjenning («endorsement») har allerede vist seg å være mer enn en formalitet. IAS 39 og IAS 32 har ikke blitt godkjent i sin nåværende form. I et «spørsmål og svar»-notat EU-kommisjonen har utgitt fremkommer det at dersom en standard ikke er godkjent, er det ikke krav om, og i visse tilfeller ikke tillatt, å bruke den. Hvis standarden ikke strider mot godkjente IAS/IFRS, og også er konsistent med vilkårene i IAS 1.22* IAS 1.22: “In the absence of a specific International Accounting Standard and an Interpretation of the Standing Interpretations Committee, management uses its judgement in developing an accounting policy that provides the most useful information to users of the enterprise"s financial statements. In making this judgement, management considers:!” (Flyttet til IAS 8.10 ved endringer IASB fastsatte i desember 2003.), kan den brukes som veiledning. Dersom en standard ikke blir godkjent, og er i konflikt med en godkjent standard, kan den avviste standarden ifølge EU-kommisjonen ikke benyttes. Foretaket må fortsette å bruke den godkjente standarden fullt ut.

Oversettelse av IAS/IFRS

IAS-regelverket, en bok som antakelig nærmer seg 2000 sider innen 2005, må oversettes til norsk for å kunne fastsettes som norske forskrifter. NHO, DnR, NSF, Norske Finansanalytikeres Forening og Oslo Børs tilskrev Finansdepartementet i slutten av september 2003, og ba om at oversettelsesarbeidet ble startet opp så raskt som mulig. NHO uttrykker også i sin høringsuttalelse bekymring over at oversettelsesarbeidet tilsynelatende ikke har skutt fart. Medio januar har Finansdepartementet ikke gitt nærmere opplysninger om oversettelsen.

Standardene er oversatt til språkene i EU, og norske foretak bør etter DnRs mening ikke stilles i en dårligere konkurransesituasjon.

Avgrensning mellom reglene i IAS-forordningen og regnskapsloven

Det kan være noe ulike oppfatninger av hvordan IAS-forordningens virkeområde mer presist skal avgrenses i forhold til regnskapsloven, dvs. hvilke deler av regnskapsloven IAS-foretakene fortsatt må følge i tillegg til IAS-forordningen. Etter utvalgets vurderinger vil det ikke være anledning for norske myndigheter til å begrense foretakenes regnskapsmessige valg etter IAS/IFRS. Norske myndigheter vil i hovedsak heller ikke kunne oppstille tilleggskrav til innholdet i konsernregnskapet, blant annet vurderingsregler og grunnleggende prinsipper. NRS mener, i motsetning til utvalget, at IAS-foretakene ikke skal unntas fra grunnleggende regnskapsprinsipper i regnskapsloven.

Utvalget har valgt å foreta en opplisting i regnskapsloven av hvilke regler de regnskapspliktige som følger IAS-forordningen unntas fra. Dette er ikke lovteknisk nødvendig fordi forordningens regler går foran regnskapslovens ved en eventuell konflikt, og NRS foreslår derfor ikke å ha opplistingen i loven.

Moderniseringslinjen

Utvalget anser tilpasning av regnskapslovgivningen til de internasjonale standarder som et viktig mål (i utredningen benevnt «moderniseringslinjen»). Unntak fra dette utgangspunktet skal bare gjøres når tungtveiende grunner tilsier det. Ved eventuelle fremtidige endringer i IAS/IFRS som ikke kan anvendes innenfor regnskapsloven, innebærer utvalgets intensjon at lovendringer må foretas som åpner for disse, med mindre tungtveiende grunner taler imot det.

Flertallet av høringsinstansene som kommenterer moderniseringslinjen støtter en slik IAS/IFRS-tilpasning av loven. Dette gjelder blant annet FNH, NHO, NSF, Skattedirektoratet, Gruppen av store foretak og DnR.

NRS har imidlertid motforestillinger mot moderniseringslinjen, det vil si at gjeldende regler i regnskapsloven ikke ønskes tilpasset IAS/IFRS, i alle fall ikke innen 2005. Dette begrunnes blant annet med at IAS/IFRS er i en utvikling som det er vanskelig å se retningen på. NRS foreslår i stedet valgfri tilpasning til IAS/IFRS gjennom to spesifikke lettversjoner av IAS/IFRS som:

Åpner for bruk av vurderingsreglene i IFRS, uten at de regnskapspliktige må oppfylle tilleggsopplysningskravene etter IFRS

Åpner for at de regnskapspliktige kan velge enkeltstandarder innenfor IFRS

Gjennomføring av moderniseringslinjen i loven

Utvalget foreslår flere endringer av regnskapsloven med bakgrunn i moderniseringslinjen, det vil si å åpne opp for alle løsninger i IAS/IFRS. Utvalget har påpekt to områder hvor de foreslåtte regnskapslovendringene ikke åpner for løsninger som er tillatt i gjeldende IAS/IFRS; oppskivningsadgangen i IAS 16 og enkelte av reglene i IAS 21 om valuta.

Oppskrivninger etter IAS 16

For oppskrivningsadgangen i IAS 16 har utvalget kommet til at tungtveiende grunner foreligger, blant annet hensynet til sammenlignbarhet. Følgelig tillater ikke lovutkastet oppskrivninger etter IAS 16. Flere av høringsinstansene, bl.a. NHO, DnR og Kredittilsynet, er imidlertid uenige i utvalgets forslag, og mener at det også bør åpnes opp for slik revaluering.

Valuta

Når det gjelder regnskapsvaluta, foreslår flertallet at det gis adgang til å velge funksjonell valuta som regnskapsvaluta også for selskapsregnskapet. IAS 21 tillater at enhver valuta kan velges som regnskapsvaluta. I tillegg oppfordrer utvalget til en ytterligere gjennomgang av bokføringsreglene for omregning til norske kroner ut over det som er foreslått av bokføringslovutvalget, for en vurdering av hvorvidt disse kan tilpasses fullt ut til IAS/IFRS reglene. Det synes ikke som utvalget har prinsipielle motforestillinger mot at det åpnes for en full IAS/IFRS-tilpasning på dette området, men at det ser behov for en nærmere vurdering i forhold til utforming av regulering i tilstøtende lovverk (bokføringsregler, skatteregler mv.) for at IAS/IFRS-tilpasningen skal ha et reelt innhold.

Flere høringsinstanser gir uttrykk for at de støtter utvalgets forslag om funksjonell valuta som regnskapsvaluta. Kredittilsynet, Skattedirektoratet og Statistisk Sentralbyrå gir imidlertid uttrykk for at et krav om at selskapsregnskapet presenteres i norske kroner er nødvendig i forbindelse med rapportering til offentlige myndigheter, av skattekontrollhensyn mv. Alternativt må offentlige myndigheter stille tilleggskrav. Tilsvarende påpekes det også at forslaget om å åpne opp for valgmuligheter for oppstillingsplanene, som følge av IAS/IFRS-tilpasning, vil nødvendiggjøre tilleggskrav til rapportering til offentlige myndigheter.

Innspill fra høringsinstansene

For øvrig foreslår utvalget de lovendringer de anser nødvendig for å åpne for alle valgmuligheter i gjeldende IAS/IFRS. At IAS/IFRS-regelverket som skal gjelde fra 2005 ikke er endelig fastsatt av IASB og europeiske myndigheter, har representert en særlig utfordring for dette arbeidet. Selv uten en slik utfordring, er det en krevende oppgave å gjennomføre en slik tilpasning. Høringsinstansene har påpekt enkelte ytterligere forhold hvor det er behov for endringer/nærmere vurderinger for å sikre at moderniseringslinjen gjennomføres etter intensjonen. Områder høringsinstansene har påpekt er eksempelvis:

Opptjeningsprinsippet, og hvorvidt det også må innføres et unntak i samsvar med god regnskapsskikk for dette prinsippet

Klassifisering av gjeld, og hovedkriteriet om at gjeld som knytter seg til varekretsløpet skal betraktes som kortsiktig gjeld («operating cycle» i IAS 1)

Oppstillingsplaner, og hvorvidt utvalgets forslag er innskrenkende i forhold til de valgmuligheter som følger av IAS 1, eksempelvis spesifikasjon av egenkapitalen i balansen, og hvorvidt IAS 1.73 åpner for at hele egenkapitalen kan spesifiseres i noter etter IAS, ikke bare opptjent egenkapital

Videreføring av valg i gjeldende regnskapslov?

DnR, NRS og noen andre høringsinstanser påpeker at formålet med moderniseringslinjen uttrykkes som at alle løsninger som er tillatt etter IFRS, også skal være tillatt etter regnskapsloven. I en del av lovforslagene pålegges imidlertid IFRS-tilpasning, fremfor at dette tillates. Enkelte høringsinstanser tar opp områder hvor de mener valgadgang i gjeldende lov bør videreføres:

Forskning og utviklingskostnader - adgang til fortsatt kostnadsføring av utviklingskostnader

Plikt til bruk av virkelig verdi på finansielle instrumenter - begrenses til markedsbaserte finansielle instrumenter, for øvrig valgadgang når virkelig verdi kan måles pålitelig

Kredittilsynet mener at avvik fra IAS/IFRS-løsninger kun skal foretas der reglene fremstår som spesielt byrdefulle, og går i enkelte tilfeller inn for å fjerne ytterligere valgmuligheter som følge av dette, eksempelvis:

Fjerning av adgang til å føre opp utbytte som gjeld (ikke tillatt etter IAS 10)

Fjerning av adgang til bruk av egenkapitalmetoden i selskapsregnskapet, gitt at dette også følger av godkjente IAS/IFRS gjeldende i 2005

Krav til anvendelse av IAS 39 for midlertidig eie, gitt at dette også følger av godkjente IAS/IFRS gjeldende i 2005