Fradragsrett for transaksjonskostnader
«Moms er gøy» er et utsagn man oftere og oftere hører på foredrag rundt om. De som oppriktig mener dette, har hatt mye spissfindig moro å kose seg med på fradragsrettsområdet den senere tid. Transaksjonskostnadsspørsmål har kommet på løpende bånd for alle rettsinstanser og i andre fora. Nedenfor samles noen tråder.
Utgangspunktet
Som kjent er utgangspunktet for fradragsrett for merverdiavgift at kostnadene er til bruk i avgiftspliktig virksomhet, jf. mval § 8–1. Kostnader uten tilknytning til avgiftspliktig virksomhet er det ikke fradragsrett for, mens det for kostnader med delt formål kan kreves forholdsmessig fradrag.
Fradragsretten for transaksjonskostnader har vist seg vanskelig å ta stilling til. Problemstillingen oppstår først og fremst hos selskaper som normalt driver avgiftspliktig virksomhet, men som ved en enkeltstående anledning eller oftere er involvert i en avgiftsunntatt transaksjon; i form av kjøp eller salg av selskap eller eiendom.
Spørsmålet er da om kostnadene som pådras i forbindelse med transaksjonen («transaksjonskostnader»), skal tilordnes den avgiftspliktige virksomheten, den avgiftsunntatte transaksjonen, eller virksomhet med å eie aksjer – som forutsettes å være en fradragsnektelsesgrunn. Tilsvarende spørsmål oppstår også ved eiendomstransaksjoner, da omsetning av eiendom, i likhet med aksjer, er unntatt merverdiavgift.
Ut over de rettslige spørsmålene er det også faktiske sider ved transaksjonskostnader som gjør spørsmålet vanskelig. Både fordi det bevismessig er vanskelig å påvise hvilket konkret formål en tjeneste faktisk er til bruk for og fordi det ofte vil være ulike nyanser i de ulike sakene, både av formell* Eksempelvis etterfølgende fusjon eller fellesregistrering med det oppkjøpte selskap. og faktisk* Eksempelvis om – og i hvor stor grad – transaksjonen er begrunnet i ønske om å styrke den avgiftspliktige virksomheten. Videre vil det naturlig nok variere hva slags kostnader som er pådratt. art. Senere tids rettspraksis har gitt oss en god del avklaringer, selv om det nok fortsatt er noe uenigheter om hvor langt disse avklaringene egentlig rekker.
Kjøp av selskap
Ved kjøp av selskap har mange antatt at det kan kreves fradrag for merverdiavgift på oppkjøpskostnader, da man har antatt at et oppkjøp vil virke positivt inn på den eksisterende avgiftspliktige virksomheten. Avgiftsmyndighetene har til og med gått så langt at de har akseptert fradrag for selskap som ikke hadde avgiftspliktig virksomhet på oppkjøpstidspunktet.* BFU 18/07.
Denne rettsoppfatningen ble brått korrigert i 2017 med Skårer Syd-dommen, der Høyesterett konkluderte med at det ikke var fradragsrett når selskapet ikke kunne påvise at oppkjøpet hadde innvirkning på avgiftspliktig virksomhet.
Hvor mye man kan utlede av Skårer Syd-saken er uklart, da Høyesterett i beste fall var upresis i sin redegjørelse for hvorfor det ble nektet fradrag i saken. Slik Høyesterett ordla seg, kunne det tolkes slik at de postulerte at selve kjøpet utgjorde avgiftsunntatt omsetning på kjøpers hånd. Som jeg var inne på i min artikkel i Revisjon og Regnskap 1–2018 ville det ha vært en snodig slutning, da selve kjøpshandlingen normalt ikke er å anse som «omsetning» for kjøper.
Aksjonærinteressen
Skatt øst – som hadde Skårer Syd-saken for Høyesterett – fulgte videre opp i Revisjon og Regnskap 3–2018 med en svarartikkel. Jeg leser denne slik at Skatt øst mener at Høyesterett ikke mente det de skrev. Det var ikke kjøpshandlingen i seg selv som utgjorde avgiftsunntatt omsetning, men det var den bakenforliggende aksjonærinteressen ved oppkjøpet som medførte fradragsnekt. Med aksjonærinteressen må forstås utsikten til eventuelt utbytte og verdistigning på aksjene.
Forskjellen mellom de to begrunnelsene ligger i at sistnevnte gjør de avgiftsunntatte formålene med oppkjøpet til mer avledede, ved at det avgiftsunntatte elementet knytter seg til bakenforliggende formål ved transaksjonen, og ikke selve transaksjonen. Aksjonærinteressen må da likestilles med de avgiftspliktige formålene man kan ha ved et oppkjøp, som tilgang på teknologi, personell eller markedsposisjon, selskapets strategi for vekst, mv.
Aksjonærinteressen kan muligens også fjernes fullstendig fra transaksjonen dersom det oppkjøpte selskapet er ment innfusjonert og inkorporert i kjøpers selskap. Kjøper har da ingen fremtidige utbytter eller aksjegevinst å se frem til, slik at det blir vanskeligere å se for seg aksjonærinteressen som begrunnelse for å nekte fradrag.
Hvorvidt Skatteetaten er enig i at dette er en logisk følge av Skatt østs forklaring, er imidlertid mer uvisst. Skattedirektoratet uttaler i siste utgave av mva-håndboken, at det «normalt ikke [er] fradragsrett når den inngående avgiften knytter seg til transaksjoner som omfatter kjøp og salg av aksjer mv». Uavhengig av hva slags begrunnelse man legger til grunn for fradragsnektelsen i Skårer Syd, fremstår dette utsagnet som unyansert. I Skårer Syd drøfter Høyesterett konkret hvorvidt kostnadene også har tilknytning til avgiftspliktig virksomhet, etter først å ha konkludert med at kostnadene hadde tilknytning til unntatt virksomhet. I Skårer Syd hadde kostnadene ingen slik tilknytning til avgiftspliktig virksomhet, men når forholdene er annerledes, vil også resultatet kunne bli annerledes.
Hvis «normalen» er fradragsnektelse for transaksjonskostnader ved kjøp av selskap, er det i mine øyne mange tilfeller som bør betraktes som unormale. Ved industrielle oppkjøp kan det unormale tvert imot vise seg å fortsatt være normalen.
