Mulig lovfesting av dagens ulovfestede gjennomskjæringsregel
Scheel-utvalget har i NOU 2014:13 foreslått å lovfeste dagens ulovfestede omgåelsesnorm og samtidig senke terskelen for hva som er akseptabel skatteplanlegging for å motvirke omgåelser av skattereglene samt styrke normen.
Scheel-utvalgets forslag er å lovfeste gjennomskjæringsnormen som i dag er ulovfestet. Denne lovregelen vil i så fall måtte vurderes i forhold til dagens skattelov § 14–90. Scheel-utvalget foreslår slik lovfesting av normen pga. den senere utviklingen i rettspraksis og stiller spørsmålstegn ved hvorvidt dagens ulovfestede norm er en egnet regel til å motvirke uthuling av norsk skattegrunnlag på generelt grunnlag. Utvalget mener at utviklingen av normen i senere rettspraksis er uheldig, særlig mht. at praksis går i retning av en mer subjektiv bedømmelse av skattemotivet. Utvalget velger ikke å gå inn på hvordan en slik regel bør utformes, men påpeker at regelen bør være generell og dynamisk slik at nye tilfeller av omgåelser kan fanges opp.
En slik lovfesting som Scheel-utvalget foreslår, kan absolutt ha noe for seg, men det er da viktig at lovgiver er klar over noen av de utfordringene en lovfesting av omgåelsesnormen kan medføre.
Høyesterett avsa i mars 2014 dom i ConocoPhillips-saken (Rt. 2014 s. 227) og konkluderte med at fisjon av et selskap hvor aksjene var besluttet solgt, ikke var gjenstand for skatterettslig ulovfestet gjennomskjæring. Langvarig ligningspraksis ble ved denne dommen snudd tvert om. Dommen kan benyttes som eksempel på problemstillinger lovgiver må ta stilling til ved en lovfesting av dagens ulovfestede omgåelsesnorm.
Den ulovfestede gjennomskjæringsregelen
Privatrettslige disposisjoner legges som utgangspunkt til grunn for beskatningen. Den ulovfestede gjennomskjæringsregelen gir imidlertid skattemyndighetene hjemmel til å sette til side en privatrettslig disposisjon og skattemessig klassifisere den som noe annet, også kalt beskatning etter realiteten. Virkningen av gjennomskjæringsregelen kan være at skatteposisjoner, eksempelvis fremførbare underskudd, bortfaller eller at en overdragelse av aksjer i et eiendomsselskap blir skattemessig omklassifisert til overdragelse av innmat.
Den ulovfestede gjennomskjæringsregelen er ment å ramme disposisjoner som innretter seg etter skattereglene på en måte som strider mot formålet bak disse reglene. Gjennomskjæringsregelen er nødvendig og ønskelig, men den er ikke ment som et verktøy for skattemyndighetene til å gjennomskjære eller omklassifisere alle disposisjoner som inneholder elementer av skattebesparelse. Heller ikke i de tilfellene skattebesparelsen har vært betydelig.
Gjennomskjæringsregelen består av et grunnvilkår og en totalvurdering. Grunnvilkåret er gjennom høyesterettspraksis formulert som et vilkår om at det hovedsakelige formålet med disposisjonen må ha vært å spare skatt. I tillegg kreves det at det ut fra en totalvurdering av disposisjonens virkninger, skattyters formål med disposisjonen og omstendighetene for øvrig, fremstår som stridende mot skattereglenes formål å legge den foretatte disposisjonen til grunn for beskatningen.
Skattemyndighetene har historisk gått langt i å gjennomskjære disposisjoner som medfører en skattebesparelse av en viss størrelse, uten at det utad ser ut til å være lagt særlig stor vekt på totalvurderingen og vurderingen av om disposisjonen strider mot skattereglenes formål. Særlig utfisjonering av eiendom til single purpose-eiendomsselskap og etterfølgende salg av aksjene i eiendomsselskapet, er gjennomgående blitt satt til side og beskattet som såkalt innmatsalg inntil Høyesteretts avgjørelse i ConocoPhillips-saken. Høyesterett viser i dommen til at lovgiver hittil har avstått fra å lovfeste regler som kan begrense rekkevidden av skattefritaket ved salg av aksjer i single purpose-eiendomsselskaper, og at både ligningsmyndigheter og domstoler bør være varsomme med bruk av den ulovfestede gjennomskjæringsregelen i en slik situasjon. Dette av hensyn til forutberegnelighet på skatterettens område. Avgjørelsen medførte en helomvending i skattemyndighetenes praksis, jf. Skattedirektoratets domskommentar av 31.03.14. Spørsmålet i ettertid er om denne praksisen vil bli imøtegått med ny lovgivning.
