Ny ISA 600
ISA 600 Spesielle hensyn ved revisjon av konsernregnskaper er en av standardene der det har skjedd størst endringer i forbindelse med clarity-prosjektet. Den tidligere standarden rettet seg mot bruk av annen revisors arbeid. Den nye ISA 600 gjelder revisjon av konsernregnskaper generelt og dekker alle sidene ved revisjon av slike regnskaper.
Det betyr at den i tillegg til krav og tilhørende veiledning knyttet til problemstillinger som er spesifikke for revisjon av konsernregnskaper, tar for seg hvordan øvrige standarder kommer til anvendelse i disse tilfellene. Standarden gjelder i utgangspunktet ikke bruk av annen revisors arbeid i andre situasjoner enn ved revisjon av konsernregnskaper, men det presiseres at den kan benyttes tilsvarende i andre, lignende situasjoner. Dette kan for eksempel være når en revisor i et datterselskap benytter arbeid utført av et sentralt revisjonsteam i konsernet.
I det etterfølgende beskrives standarden nærmere. I beskrivelsen er det lagt vekt på både å få frem sentrale krav og konsepter samtidig som det fokuseres på endringer i forhold til tidligere standard. Endringene blir nødvendigvis av et visst omfang når standardens virkeområde utvides. Dette betyr imidlertid ikke nødvendigvis at det reelt sett blir mange nye krav og oppgaver for revisor i konserner. Endringene er nemlig i stor grad en kodifisering av etablert praksis på området.
Definisjoner
I likhet med de øvrige clarity-standardene inneholder også ISA 600 definisjoner av sentrale begreper. Det kan være hensiktsmessig å knytte noen kommentarer til enkelte av disse innledningsvis. Konsernenhet er et sentralt begrep og er i punkt 9 (a) definert på følgende måte:
Konsernenhet - en enhet eller en forretningsaktivitet der ledelsen i konsernet eller konsernenheten utarbeider finansiell informasjon som skal inngå i konsernregnskapet.
Definisjonen viser at det er stor fleksibilitet i forhold til hvordan man definerer konsernenheter. Kriteriet er at det utarbeides finansiell informasjon som skal inngå i konsernregnskapet. Dette betyr at det man definerer som konsernenheter slett ikke trenger å være juridiske enheter. Avhengig av hvordan et konsern er strukturert, kan konsernenhet være både funksjon, prosess, produkt eller tjeneste eller en kombinasjon. Det er også viktig å legge merke til at det ikke er noe krav om å definere konsernenheter på samme nivå. Et eksempel kan illustrere. La oss anta et konsern med holdingselskap i Norge og et hovedselskap i Sverige og Danmark. Hvert av disse hovedselskapene i Sverige og Danmark har to døtre - ett selskap hvor driften foregår og ett eiendomsselskap. Det er ikke noe i veien for å definere hovedselskapet i Sverige (konsolidert med driftsselskap og eiendomsselskap) som konsernenhet, mens for Danmark definerer man både driftsselskapet og eiendomsselskapet som konsernenheter.
Punkt 9 (m) definerer vesentlig konsernenhet slik:
Vesentlig konsernenhet - en konsernenhet som etter konsernrevisjonsteamets oppfatning
(i) er av vesentlig individuell finansiell betydning for konsernet eller
(ii) på grunn av sin spesielle art eller spesielle omstendigheter sannsynligvis inkluderer særskilte risikoer for at konsernregnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon
(i) er et rent størrelseskriterium. Enheter av en viss størrelse vil i kraft av sin finansielle betydning kunne inneholde feilinformasjon som er vesentlig for konsernet. Hvordan slike enheter skal defineres, vil kunne variere, men en mulighet er å benytte en viss prosentandel av et valgt parameter. Egnede parametre kan være konsernets omsetning, resultat, eiendeler, kontantstrøm eller lignende. I veiledningen til standarden nevnes et eksempel hvor man betrakter en prosentandel på mer enn 15 % som vesentlig. Hvorvidt 15 % av et valgt parameter er å anse som vesentlig, må vurderes fra tilfelle til tilfelle, men en klar indikasjon er det i alle fall. Dersom et konsern består av 40 enheter som hver er på 2 % og to enheter som hver er på 10 %, er det mye som taler for at de to enhetene på 10 % vil være å betrakte som vesentlige.
(ii) er et kvalitativt kriterium. Uavhengig av konsernenhetens prosentandel av det valgte parameter kan enheten være av en slik karakter at den kan inneholde særskilte risikoer for at konsernregnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon. Et eksempel kan være en konsernenhet som forestår all handel med finansielle instrumenter på vegne av alle konsernenheter.
Vesentlighet er spesifikt omtalt i standarden i flere sammenhenger. I punkt 9 (d) defineres vesentlighetsgrense for konsernenheter på følgende måte:
Konsernenhetens vesentlighetsgrense - vesentligheten som er fastsatt for en konsernenhet av konsernrevisjonsteamet
Dette innebærer at det er konsernrevisjonsteamet som bestemmer hva slags vesentlighetsgrenser som skal benyttes ved revisjonen av en konsernenhet.
Den siste definisjonen vi ønsker å knytte en kommentar til, er begrepet «Kontroller på konsernnivå». Det er i standardens punkt 9 (m) definert slik:
Kontroller på konsernnivå - kontroller av konsernets finansielle rapportering som utformes, iverksettes og opprettholdes av konsernledelsen
Et eksempel på en slik kontroll er periodevise oppfølgingsmøter mellom konsernledelse og segment- eller datterselskapsledelse. Andre eksempler kan være internrevisjon dersom denne er sentralisert eller konsernets risikovurderingsprosess. Det er ikke nødvendigvis slik at kontroller på konsernnivå utføres av noen i konsernledelsen. En felles innkjøpspolicy er også et eksempel på en kontroll på konsernnivå. En innkjøpspolicy vil være utformet, iverksatt og fulgt opp på konsernnivå, men praktiseringen av den vil utføres av alle som gjør innkjøp. Et siste eksempel som kan være relevant for mange, er shared service centers. Det må da forutsettes at prosesser og kontroller er felles for alle konsernenhetene som er tilknyttet dette senteret.
.gif)