Skattedirektoratets nye retningslinjer

I forhold til betydningen av hvem som finansierer datautstyret, uttaler Skattedirektoratet at det ikke lenger skal legges avgjørende vekt på om, og eventuelt i hvilket omfang, virksomheten selv bærer den endelige kostnaden. Uansett om virksomheten selv finansierer utstyret fullt ut, eller om den ansatte gjør det gjennom bruttotrekk i lønn, skal det foretas en selvstendig vurdering av hvor mye av den konkrete bruken av det aktuelle utstyret som har tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten.

Følgende momenter vil etter direktoratets oppfatning normalt tale for at det utplasserte utstyret er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten:

• Det foreligger avtale om hjemmekontor eller utførelse av konkrete arbeidsoppgaver hjemme.

• Datautstyret kan oppkobles til virksomhetens nettverk.

• Det følger med et obligatorisk opplæringsprogram.

• Arbeidsgiver kan på en tilfredsstillende måte sannsynliggjøre at arbeidstakers annen bruk av utstyret er av en slik karakter at den har en tilstrekkelig naturlig og nær tilknytning til virksomheten. Dette vil også kunne være mer spesifikk øvelsesbruk, for eksempel kursopplegg som er konkret rettet mot eksisterende arbeidsoppgaver.

Betydningen av hvem som finansierer datautstyret

Både Finansdepartementet og Skattedirektoratet påpeker at finansieringen fortsatt vil være «et viktig moment som bør hensyntas og som bør inngå i en helhetsvurdering av bruken i det enkelte tilfelle»* Jf. departementets brev side 6 punkt 9 tredje avsnitt og direktoratets brev side 4 punkt 3 annet avsnitt.. Selv om det ikke legges avgjørende vekt på hvor stor andel av utgiftene virksomheten dekker, så gir graden av finansiering en viss indikasjon på hvor relevant anskaffelsen er for virksomheten. Dette er heller ikke bestridt av Sivilombudsmannen* Jf. Sivilombudsmannens uttalelse punkt 19 og Finansdepartementets brev side 7 punkt 9 fjerde avsnitt tredje punktum.. Utgangspunktet er altså det samme som tidligere; hvor kostnadene finansieres ved bruttotrekk i lønnen til de ansatte, foreligger det en presumsjon for at dette skyldes privat nytte. Det har en klar formodning mot seg at de ansatte skulle påta seg utgifter som gjelder virksomhetens driftsmidler. Endringen går først og fremst ut på at det ikke lenger skal legges avgjørende vekt på finansieringen. Dersom presumsjonen lar seg motbevise, skal den ikke legges til grunn. Kan virksomheten sannsynliggjøre at anskaffelsen er til bruk i virksomheten, vil det foreligge fradragsrett for anskaffelseskostnaden, selv om utstyret finansieres helt eller delvis gjennom de ansattes bruttolønnstrekk.

I denne sammenheng er det vår oppfatning at fremleggelse av dokumentasjon på at datautstyret f.eks. kan kobles opp til virksomhetens nettverk, sier ikke i seg selv noe direkte om den faktiske bruken av anskaffelsen, men beviser kun at den ansatte har en mulighet til å bruke datamaskinen i jobbrelaterte aktiviteter utenfor arbeidsplassen. Det forhold at den ansatte gis en slik mulighet, er med andre ord kun egnet til å gi en indikasjon på at datamaskinen brukes i fradragsberettigede aktiviteter. Beviskraften av et slikt forhold er altså ikke større enn finansieringsmomentet, og bør derfor ikke tillegges større vekt ved vurdering av om og eventuelt i hvilket omfang anskaffelsen faktisk brukes i den avgiftspliktige virksomheten.

Merverdiavgiftsfradrag for hjemme-PC

Ved vurderingen av om det foreligger grunnlag for fradragsrett, må det etter retningslinjene foretas en konkret vurderingen av den faktiske bruken av datautstyret som er plassert hjemme hos den enkelte ansatte* Jf. merverdiavgiftsloven §§ 21..

Etter vår oppfatning må utgangspunktet for vurderingen fortsatt være at det har formodningen mot seg at ansatte finansierer arbeidsgivers innkjøp av driftsmidler. I de tilfeller datautstyret finansieres fullt ut gjennom trekk i lønn hos de ansatte, skal det, i mangel av andre faktiske holdepunkter, legges til grunn at anskaffelsen utelukkende har privat nytte. En slik rettsoppfatning er heller ikke kritisert av Sivilombudsmannen* Jf. uttalelsen punkt 19.:

«Jeg har i utgangspunktet ingen avgjørende kritiske bemerkninger til avgiftsmyndighetenes presumsjon om at ansatte som bidrar til finansieringen, ved reduksjon i bruttolønn eller på annen måte, gjør det fordi de ser for seg at de vil ha nytte av ordningen privat.»

I de tilfeller den næringsdrivende kan dokumentere eller på annen måte sannsynliggjøre at datautstyret faktisk blir brukt i aktiviteter som er relevante og har nær og naturlig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten, vil det foreligge grunnlag for fradragsrett.

Hvis datautstyret i tillegg blir brukt til private formål, vil kun en forholdsmessig del av den inngående avgiften være fradragsberettiget* Jf. merverdiavgiftsloven § 23..

Når det gjelder omfanget av fradragsretten, hvor den næringsdrivende har sannsynliggjort at anskaffelsen i en viss utstrekning brukes i fradragsberettigede aktiviteter, skal det foretas en helhetsvurdering av de relevante momenter som er egnet til å belyse omfanget av den faktiske bruken av datautstyret.

Nye avgjørelser fra Klagenemnda for merverdiavgift

Spørsmålet om omfanget av fradragsretten ved hjemme-PC-ordninger har flere ganger vært vurdert av Klagenemnda for merverdiavgift. Da fordelingen av inngående avgift i disse sakene utelukkende er basert på finansieringen, bør avgiftspraksis fra perioden før Skattedirektoratets brev av 20. desember 2006 ikke tillegges nevneverdig vekt.

Klagenemnda for merverdiavgift avsa 12. februar 2007 to avgjørelser vedrørende fradragsrett for inngående avgift på leasing av datamaskiner, hvor anskaffelsene skulle benyttes av de ansatte i jobbrelatert aktivitet hjemmefra* Jf. KMVA-2007-4716AA og KMVA-2007-5478..

I sak nr. 4716AA (Baker Hughes Inteq) finansierte virksomheten ca. 75 % av anskaffelseskostnadene gjennom trekk i lønn hos de ansatte. Selskapet kunne dokumentere at det sammen med den enkelte datamaskin fulgte et obligatorisk opplæringsprogram, kursregistrering og kursbevis, samt at de ansatte hadde et særskilt behov for PC i sitt arbeide. På denne bakgrunn innstilte Skattedirektoratet på at 40 % av den inngående avgift kunne fradragsføres. Ved vurderingen ble det også lagt vekt på at noen av hjemme-pc’ene ble returnert av de ansatte og tatt i bruk på ordinær måte i virksomheten, og at dette måtte få betydning i positiv retning med hensyn til omfanget av fradragsretten. Klagenemndas flertall (dissens 3-2) kom etter en helhetsvurdering til at selskapet burde innrømmes fradrag for 50% av den inngående avgiften. Fra premissene for flertallets skjønnsutøvelse hitsettes:

«Kjernespørsmålet er om hjemme-PC’ene er «til bruk i virksomheten». Den rent private bruken av utstyret er ikke til relevant bruk for virksomheten. Basert på Sivilombudsmannens avgjørelse synes det riktigere å spørre om hjemmebruken av utstyret gir en datatrening som er relevant i forhold til den ansattes nåværende eller på kort sikt forventede oppgaver i bedriften. Dette som minstevilkår for fradrag. Og dette som motstykke til klagenemndas tidligere syn om at generelt høynet PC-kompetanse gjennom hjemmetrening/bruk tilsa 25 % fradrag.»

Klagenemnda legger her til grunn en rettsoppfatning som avviker fra Finansdepartementets brev av 13. september 2006 til Skattedirektoratet om merverdiavgiftsfradrag for hjemme-pc. Fra brevets punkt 6 annet avsnitt hitsettes:

«Som vi tidligere har gitt uttrykk for, vil det være den nærmere grensedragning mellom privat bruk og bruk som anses å være tilstrekkelig relevant for den avgiftspliktige virksomheten, som avgjør i hvilken utstrekning det foreligger fradrag for inngående merverdiavgift. Ombudsmannen legger i sin vurdering av dette spørsmål til grunn at øvelsesbruk i tråd med skatteforskriften § 5-15-4, dvs. at den er egnet til å gi den ansatte en IT-kompetanse som arbeidsgiveren har nytte av i den ansattes nåværende stilling, eller i fremtidig stilling i samme foretak..., har slik nær og naturlig tilknytning til virksomheten til at arbeidsgiver har fradrag etter mval. § 21 (jf. avsnitt 10 i ombudsmannens uttalelse av 17. februar 2005). Vi deler ikke Sivilombudsmannens oppfatning på dette punktet.»

Finansdepartementet gir her klart uttrykk for at generell øvelsesbruk ikke er tilstrekkelig til å oppfylle tilknytningskravet i merverdiavgiftsloven § 21, selv om bruken er egnet til å gi den ansatte en IT-kompetanse som arbeidsgiveren drar nytte av i virksomheten.

Videre fremgår det av premissene for nemndas skjønnsutøvelse:

«Med korrigering for innskjerpelsen i forrige avsnitt er det mitt syn at utstyret som befinner seg privat og som ikke brukes til produksjon i den ansattes arbeid, sjelden vil berettige til mer enn 25 % fradrag. Jeg er derimot ikke enig i en presumsjon for 0-relevans i slike tilfeller, slik det legges til grunn i innstillingen.»

Også her legger klagenemnda til grunn en rettsoppfatning som avviker fra Finansdepartementets brev av 13. september 2006. Fra brevets punkt 6 femte avsnitt hitsettes:

«Utstyr som befinner seg privat og ikke benyttes i arbeidstiden til produksjon av materiale i den ansattes arbeid, må som et utgangspunkt anses å være hovedsakelig til privat bruk, med mindre det dokumenteres eller tilstrekkelig sannsynliggjøres at utstyret likevel er til bruk i virksomheten.»

Finansdepartementet gir her klart uttrykk for at den næringsdrivende må kunne sannsynliggjøre at anskaffelsen faktisk brukes i virksomheten for at det skal foreligge grunnlag for fradrag etter merverdiavgiftsloven § 21. Det forhold at klagenemnda ikke anser dette som nødvendig, kan virke problematisk.

Det virker med dette som om klagenemndas oppfatning av hva som er nødvendig for at det skal foreligge grunnlag for fradragsrett etter merverdiavgiftsloven § 21, preger nemndas forsøk på å knytte ulike former for faktisk bruk opp mot gitte prosentsatser. Fra premissene for skjønnsutøvelsen hitsettes:

«De momenter som nevnes i innstillingen for at utstyret normalt er til delvis bruk i den avgiftspliktige virksomhet er relevante og tilsier en høyere fradragsprosent, typisk fra 50-75 %, dog gjerne lavere hvis det kun er opplæringsprogram. Etter mitt syn står finansieringen også perifert som støtteargument. Under noe tvil finner jeg at vedtaket i nærværende sak bør korrigeres slik at klager innrømmes 50 % fradrag.»

I sak nr. 5478 finansierte virksomheten anskaffelsene fullt ut gjennom trekk i lønn hos de ansatte. Fra Skattedirektoratets merknader hitsettes:

«Måten bedriften har valgt å finansiere ordningen på er også et viktig moment i denne helhetsvurderingen av bruken. Det at en avgiftspliktig virksomhet finansierer utstyret fullt ut er et noe annet forhold enn at de ansatte gjør det gjennom trekk i bruttolønn. Selv om det ikke kan legges avgjørende vekt på hvor stor andel av utgiftene som virksomheten dekker, så gir graden av finansiering likevel en viss indikasjon på hvor relevant ordningen anses å være for virksomheten. Det må i utgangspunktet antas at de ansattes bidrag til finansieringen skyldes at de har privat nytte av ordningen.» Selskapet hadde imidlertid dokumentert at datamaskinene kunne kobles opp til virksomhetens nettverk, noe som åpnet for muligheten til å jobbe hjemmefra for den enkelte ansatte hvor dette var praktisk. Fra direktoratets merknader hitsettes:

«Skattedirektoratet antar, under henvisning til at bedriften har lagt til rette for at utstyret kan kobles opp til virksomhetens nettverk, at utstyret kan sies å være delvis til bruk i virksomheten. Det synes imidlertid forholdsvis klart at utstyret i det vesentlige brukes til rent private gjøremål. Skattedirektoratet antar skjønnsmessig at en fradragsrett for selskapet for 20 % av den inngående avgiften på utstyret kan anses som dekkende for bruken i denne saken.»

Klagenemnda for merverdiavgift innrømmet uten nærmere begrunnelsefradrag for 25 % av inngående avgift.

Som det fremgår av redegjørelsen, er premissene som klagenemnda har lagt til grunn for sin skjønnsutøvelse enten problematiske (sak nr. 4716 AA) eller fraværende (sak nr. 5478). På denne bakgrunn er det et spørsmål hvilken vekt disse sakene bør tillegges. Det skal i alle tilfelle foretas en selvstendig vurdering i den enkelte sak.

Avslutning

Når det gjelder spørsmålet om det foreligger grunnlag for fradragsrett, fremgår det av de nye retningslinjene for hjemme-pc at det ikke skal legges avgjørende vekt på finansieringen. Dette innebærer at en registrert næringsdrivende vil kunne (delvis) fradragsføre inngående avgift, forutsatt at relevant bruk er dokumentert, til tross for at anskaffelsen fullt ut finansieres ved trekk i lønn hos de ansatte og det således i realiteten ikke foreligger noen oppofrelse for virksomheten!