Merverdiavgiftsrepresentant

Etter bokføringsloven § 2 annet ledd har enhver som har plikt til å levere næringsoppgave etter ligningsloven eller omsetningsoppgave etter merverdiavgiftsloven bokføringsplikt etter bokføringsloven. Etter merverdiavgiftsloven § 10 tredje ledd annet punktum er representanten avgiftspliktig. Den som er avgiftspliktig skal sende oppgave til avgiftsmyndighetene og etter forskrift nr. 71 til merverdiavgiftsloven er den utenlandske næringsdrivende og hans representant begge ansvarlige for at avgift blir beregnet og betalt. Etter forskrift nr. 71 skal regnskap for utlendingens omsetning her i landet føres i samsvar med bestemmelsen i bokføringsloven. Det fremgår videre at både den utenlandske næringsdrivende og hans representant er ansvarlige for at bokføringsplikten etter bokføringsloven § 2 annet ledd blir overholdt.

Skattedirektoratet uttaler i et brev til et advokatfirma (artikkel 21. april 2006) seg om hvilke plikter en representant etter merverdiavgiftsloven har etter bokføringsloven. Det konkluderes med at representantens bokføringsplikt mv. er avgrenset til den delen av regelverket som er av betydning for rapportering etter merverdiavgiftsloven. Det bemerkes at det ikke alene er merverdispesifikasjonene som er av betydning for rapportering av merverdiavgift. En del av spesifikasjonskravene ivaretar generelle kontrollformål, herunder også i forhold til avgiftsberegningen. For eksempel vil kontospesifikasjonen være et utgangspunkt for kontroll av merverdispesifikasjonen, kunde- og leverandørspesifikasjonen et utgangspunkt for kontroll mot kontoforespørsler osv. Representantens ansvar blir etter dette å påse at bokføringsplikten er overholdt, at bokførte opplysninger er dokumentert, relevante spesifikasjoner utarbeidet og at oppbevaringskravene overholdes. Det er ikke krav om at representanten selv forestår bokføringen. Det påpekes spesielt at regelverket forutsetter at næringsdrivende som er registrert med representant skal sende salgsdokumentet gjennom representanten.

Bokføring ved bruk av regneark

Skattedirektoratet har i et brev til en systemleverandør (artikkel 5. februar 2007) uttalt seg om bruk av regneark ved bokføringen. Skattedirektoratet har med henvisning til det generelle bokføringsprinsippet om sikring frarådet bruk av regneark. Dersom dette likevel velges, forutsetter Skattedirektoratet at opplysningen låses, for eksempel i form av utskrifter på papir eller til en pdf-fil, innen fristene for å utarbeide lovbestemte spesifikasjoner, jf. bokføringsloven 5, samt at disse utskriftene oppbevares iht. bokføringsloven § 13.

Bokførte opplysninger som i utgangspunktet er tilgjengelig elektronisk, skal være tilgjengelig elektronisk i tre år og seks måneder etter regnskapsårets slutt, jf. bokføringsloven § 13 annet ledd. Dette gjelder selv om lovbestemte spesifikasjoner er tatt ut på papir for oppbevaring i 10-årsperioden. (Kravet gjelder ikke bokføringspliktige som har mindre enn 5 millioner kroner i omsetning eksklusive merverdiavgift.)

Nummerering av bilag

Bokføringsloven krever at det i spesifikasjonene skal være en dokumentasjonshenvisning. Skattedirektoratet uttaler i artikkel 30. mars 2006 at det er vanskelig å se at kravet kan oppfylles på annen måte enn ved fortløpende nummerering av dokumentasjonen, eventuelt fortløpende nummerering av ulike bilagsarter. Det uttales at kravet ikke er oppfylt ved å benytte leverandørens fakturanummer som henvisning. I artikkel 26. oktober 2006 presiseres det at kravet om at dokumentasjonen (dokumentasjonshenvisningen) skal være fortløpende nummerert i bokføringen, gjelder den enkelte bokføringspliktige virksomhet.

Innholdet i salgsdokumentet

Kravet til språk

I utgangspunktet stiller ikke bokføringslovgivningen krav til språk på dokumentasjonen, men etter bokføringsloven § 10 skal dokumentasjonen utstedes med et korrekt og fullstendig innhold og vise de bokførte opplysningenes berettigelse. I en artikkel 21. juni 2006 uttaler Skattedirektoratet at den bokføringspliktige må velge et språk som er egnet til å vise de bokførte opplysningenes berettigelse, blant annet slik at dokumentasjonen kan benyttes i kontrollformål, uten at det kreves særskilte språkkunnskaper fra kontrollørens side. Det legges til grunn at salgsdokumentasjon mv. utstedt på norsk, svensk, dansk eller engelsk, tilfredsstiller dette.

Etter Skattedirektoratets oppfatning vil et salgsdokument på tysk, fransk, spansk eller kinesiske skrifttegn, normalt ikke tilfredsstille bokføringslovens krav, med mindre de suppleres på en slik måte at de kan leses i Norge uten at det kreves særskilte språkkunnskaper eller tolk. Når det for eksempel gjelder opplysninger om ytelsens art, kan et slikt supplement være å påføre salgsdokumentet varenummer, og oppbevare en liste over varenummer med varebeskrivelse på norsk, svensk, dansk eller engelsk som en del av salgsdokumentasjonen. Dersom salgsdokumentet utstedes til norsk kunde, må tilleggsdokumentasjonen vedlegges salgsdokumentet ved utsendelse.

Nummerering

Forskuddsfakturering

Etter bokføringsforskriften § 5-2-7 kan persontransport, servering, abonnementer, leier, avgifter og lignende forskuddsfaktureres for en periode på inntil ett år.

Skattedirektoratet har i brev til Finansieringsselskapenes Forening (artikkel 18. mai 2006) uttalt at en kontraktsfestet forhøyet førsteleie (startleie) i starten av leasingperioden ikke er å anse som et forskudd i egentlig forstand. Ved vurderingen er det lagt vekt på at beløpet er opptjent uavhengig av om leieavtalen opphører før leieperiodens utløp. Når et slikt beløp ikke anses som et forskudd i avgiftsmessig forstand, er det heller ikke å anse som et forskudd i relasjon til bokføringsforskriften. Fakturering av den forhøyede førsteleien ved oppstarten av leieperioden vil derfor ikke være i strid med bokføringsforskriften § 5-2-7.

I et brev til et advokatfirma (artikkel 3. mai 2007) legger Skattedirektoratet til grunn at det med abonnementer må forstås det som etter vanlig språkbruk kan karakteriser som abonnement, for eksempel tidsskrifts-, telefon- og strømabonnement. Andre former for abonnement eller avgifter kan være ulike former for løpende serviceavtaler (it-support mv.) hvor det betales et fast beløp for retten til å motta service/support.

I forskriften er det benyttet formuleringen «og lignende». Denne formuleringen var opprinnelig satt i tilknytning til «abonnementer, leier, avgifter», jf. NOU 2002: 20 Ny bokføringslov. Siden den gang har både persontransport og servering kommet inn i forskriften. Skattedirektoratet vurderer bestemmelsen slik at den gjelder former for regelmessige ytelser som har klare likhetstrekk med abonnementer/avgifter, uten at det nødvendigvis er naturlig å karakterisere ytelsene som et abonnement eller en avgift. NRK-lisens og serviceavtaler som nevnt ovenfor kan være eksempler på dette.

Skattedirektoratet bemerker at annonsering som sådan ikke har vært nevnt som et område hvor det bør tillates forskuddsfakturering. Det er etter Skattedirektoratets vurdering ikke naturlig å karakterisere annonsering som et abonnement, selv om det inngås avtaler om at en annonse skal gjentas flere ganger i løpet av en periode. Skattedirektoratet antar at slik gjentagende annonsering er forholdsvis vanlig i bransjen, om enn ofte innenfor en forholdsvis kort periode.

Fakturering av finansielt forskudd

Bokføringsforskriften § 5-2-7 er ikke til hinder for at en bokføringspliktig kan be om et finansielt forskudd. I et brev til et advokatfirma (artikkel 23. mai 2007) finner Skattedirektoratet det imidlertid uheldig at en anmodning om et finansielt forskudd gis i en form og på et dokument som kan oppfattes som et salgsdokument. Dette gjelder ikke minst på områder hvor det er anledning til å utstede salgsdokumentet på forskudd.

I det konkrete tilfellet blir anmodning om forskudd gitt i et dokument som kalles «faktura» og som inngår i den løpende nummerserien. Dokumentet baserer seg på foreløpige estimater/anslag over kostnader i forbindelse med innkjøp av ulike tjenester i tilknytning til pakkereiser, og merverdiavgift er ikke spesifisert. Kunden gjennomfører betalingen basert på dette dokumentet.

Endelig faktura utstedes normalt samtidig med eller i etterkant av reisen. Merverdiavgiften spesifiseres på den endelige fakturaen. Dette dokumentet kalles også for faktura og inngår i den løpende nummerserien. Dokumentet viser til dokument nummer 1. Det gjennomføres avregninger overfor kunden dersom prisen er avvikende i forhold til prisen på det første dokumentet. Turoperatøren innrapporterer merverdiavgift basert på den endelige fakturaen.

Skattedirektoratet mener prinsipielt at det ikke kan legges avgjørende vekt på at det er benyttet et salgsdokumentformular for å avgjøre om man står overfor en forskuddsfakturering av varer/tjenester, eller en anmodning om et finansielt forskudd med senere fakturering. Det må fortsatt kunne regnes som et finansielt forskudd dersom dette meget tydelig fremgår av dokumentets tekst.

Skattedirektoratet er derfor av den oppfatning at dersom det første dokumentet reelt gjelder et finansielt forskudd og dette fremgår klart av dokumentet uten samtidig spesifikasjon av varer/tjenester og merverdiavgift, så vil det andre dokumentet være salgsdokumentet og datoen på dette være avgjørende for periodiseringen av merverdiavgiften.

Ubetjente salgssteder

Salg fra ubetjente salgssteder vil på samme måte som salg fra betjente steder være kontantsalg etter definisjonen i bokføringsforskriften § 5-3-1. Etter bokføringsforskriften § 5-3-3 skal det ved kontantsalg daglig utarbeides et dagsoppgjør.

Regelverket i forbindelse med kontantsalg synes å forutsette at det er en fysisk person (selger) som betjener kjøperen. Skattedirektoratet uttaler i artikkel 14. mars 2006 at salg fra ubetjente salgssteder fortsatt kan finne sted, uten at det kreves kassaapparat, terminal, eller automater med tilsvarende funksjonalitet. Salget må da dokumenteres enten ved konvolutter eller lignende, innbundet bok eller kvantumsoversikter. Det er i uttalelsen gitt nærmere anvisning på hvordan dette kan gjøres.

Det legges videre i uttalelsen til grunn at dagsoppgjøret ikke må skje daglig, men kan skje på det senere tidspunkt hvor den bokføringspliktige oppsøker salgsstedet. Det forutsettes da at kontantbeholdningen er tilfredsstillende sikret på salgsstedet.

Salg av kunst

En kunstner/kunsthåndverker skal benytte kassaapparat ved kontantsalg fra eget utsalgssted, samt ved ambulerende salg som overstiger 3G. Når det gjelder salg av kunst/kunsthåndverk gjennom en gallerist eller annen mellommann (formidler), legger Skattedirektoratet i artikkel 22. mars 2006 til grunn at slikt salg kan dokumenteres med daterte forhåndsnummererte salgsbilag.

Kjøpers adgang til å endre dokumentasjonen

Skattedirektoratet uttaler i artikkel 5. februar 2007 at det for en tredjepart ikke er adgang til å endre innhold i selgers faktura før den videreformidles til kjøper. Dette gjelder også når salgsdokumentet formidles elektronisk.

Etter bokføringsloven § 10 skal dokumentasjonen ikke endres etter utstedelse og etter bokføringsforskriften § 5-5 skal dokumentasjon av kjøp være salgsdokumentasjonen selger har utstedt. Skattedirektoratet presiserer at dette kravet gjelder uavhengig av om dokumentasjonen er utstedt elektronisk eller på papir. Dokumentasjonen anses utstedt når de dokumenterte opplysningene er bokført av utsteder eller kan bokføres av transaksjonsmotparten ved at dokumentasjonen er oversendt til denne parten.

Skattedirektoratet legger til grunn at dersom selgeren har valgt å utstede et salgsdokument som er mer spesifisert enn minimumskravene i bokføringsforskriften §§ 5-1 flg., vil også disse «meropplysningene» være en del av salgsdokumentet. Skattedirektoratet legger videre til grunn at dersom kjøperen, eller noen som opptrer på hans vegne, fjerner slike tilleggsopplysninger etter at dokumentet er oversendt kjøperen, vil dokumentet være endret etter utstedelse, i strid med bokføringsloven § 10. Dokumentet vil da ikke lenger være det samme som selgeren har utstedt, jf. bokføringsforskriften § 5-5, noe som gjør at det vil kunne stilles spørsmål ved dokumentets ekthet.

Kjøp over Internett

Skattedirektoratet drøfter i artikkel 22. februar 2007 sammenhengen mellom bokføringsforskriftens dokumentasjonsregler og reglene om forskuddstrekk i utgiftsgodtgjørelser. For at en utgiftsgodtgjørelse skal bli trekkfri, må dokumentasjonen tilfredsstille kravene i bokføringsforskriften.

Ved kontantkjøp fra detaljist som er lagt ut av en ansatt i den bokføringspliktige virksomheten, kan angivelse av kjøper utelates. Den ansatte må da utarbeide og signere en datert oppstilling som viser hvilke kjøp som er foretatt og formålet eller bruksområdet for varene og tjenestene. Dersom mottatt salgsdokumentasjon er uriktig eller på annen måte ikke tilfredsstiller kravene i bokføringsforskriften § 5-1 (§ 5-1-1 - § 5-1-8), så må kjøper kreve ny salgsdokumentasjon. Dersom dette ikke lar seg gjøre, må kjøper kunne sannsynliggjøre at kjøpet er en reell utgift for kjøpers virksomhet.

Når det gjelder dokumentasjon av reise- og oppholdsutgifter, jf. bokføringsforskriften § 5-9, er det krav om at det skal fremgå av dokumentasjonen hvem utgiftene omfatter, hva formålet med reisen har vært og hvilke arrangement den reisende har deltatt på. Dokumentasjonen skal også være i samsvar med aktuelle regler i forskrift 14.10.1976 nr. 9830 om forskuddstrekk i utgiftsgodtgjørelser. For at en utgiftsgodtgjørelse skal være trekkfri, krever forskriften at utgiftene dokumenteres med kvittering eller annet originalbilag. Etter Skattedirektoratets oppfatning må slike kvitteringer/bilag tilfredsstille kravene i bokføringsforskriften § 5-1.

Det er ikke uvanlig at reiser, overnatting og seminar kjøpes over Internett. Norsk bokføringspliktig virksomhet som selger varer eller tjenester over Internett er underlagt de samme krav til dokumentasjon av salgstransaksjoner som andre bokføringspliktige virksomheter. I slike tilfeller skal det utstedes et salgsdokument som enten gjøres tilgjengelig på nettet, eller som oversendes kjøper på annen måte, f.eks. pr. post. Dersom dette ikke utstedes uoppfordret, må det bes om slik dokumentasjon. Ved kjøp fra utlandet kan det være vanskelig å få innholdet i salgsdokumentasjonen i samsvar med bokføringsforskriftens krav. Kjøper må da sannsynliggjøre at kjøpet er en reell utgift for kjøpers virksomhet.