Konsernbidrag fra norsk filial av utenlandsk selskap
I det følgende behandles enkelte problemstillinger knyttet til avgivelse av konsernbidrag fra filial av et utenlandsk selskap.
Konsernbidrag gir fradrag i avgivers inntekt og er å regne som inntekt hos mottaker, jf. skatteloven §§ 10-2 og 10-3. Bakgrunnen for konsernbidragsreglene var en erkjennelse av at konsern i realiteten er en økonomisk enhet og formålet med konsernbidragsreglene var å skape skattemessig nøytralitet. Skattereglene burde ikke være avgjørende for valg av organisasjonsstruktur. I det følgende behandles enkelte problemstillinger knyttet til avgivelse av konsernbidrag fra filial av et utenlandsk selskap. Etter skatteloven § 10-4 er det et vilkår for at konsernbidrag skal få de skattemessige virkninger som er nevnt ovenfor at mottaker og giver er norske selskaper eller sammenslutninger. Grunnen til at det likevel reiser seg forskjellige spørsmål knyttet til avgivelse av konsernbidrag i forhold til filial av utenlandsk selskap, er at Finansdepartementet har lagt til grunn at skatteavtalebestemmelser om ikke-diskriminering åpner for en viss utvidelse av adgangen til å gi konsernbidrag.
Uttrykket norsk filial av utenlandsk selskap kan omfatte svært forskjelligartede virksomheter. Uttrykket filial i en snever betydning av uttrykket er brukt som eksempel i den nordiske skatteavtalen artikkel 5 nummer 2 bokstav b. Uttrykket slik det er brukt i Finansdepartementets uttalelser, omfatter imidlertid mye mer enn hva som omfattes av utrykket filial i snever betydning. Finansdepartementet har tatt utgangspunkt i ikke-diskrimineringsbestemmelsene i skatteavtalene (i den nordiske artikkel 27), og disse omhandler bl.a. faste driftssted som rekker mye videre enn uttrykket filial i snever forstand. Det betyr at adgangen til å gi konsernbidrag gjelder så forskjelligartede virksomheter som en over flere år etablert utenlandsk virksomhet på norsk landjord og den virksomhet som for eksempel et rørleggingsfartøy har utført på norsk sokkel i 35 dager.
Kort om Finansdepartementets uttalelser om konsernbidrag
Finansdepartementets første uttalelse om konsernbidrag og norske filialer er inntatt i Utvalget 1993 s.1336 og er forholdsvis kort. Det framgår at Finansdepartementet på bakgrunn av skatteavtalen med Storbritannia artikkel 28 har kommet til at en filial av et britisk selskap hadde rett til å yte eller motta konsernbidrag i forhold til et norsk datterselskap av det britiske selskapet. Det ble imidlertid knyttet flere forbehold til retten til å yte og motta konsernbidrag. Adgangen var bare åpen for så vidt gjaldt den del av virksomheten som ikke var særskattepliktig. Videre ble det forutsatt at alle formelle vilkår til konsernbidrag for øvrig måtte være tilfredsstilt og dessuten at avsatte midler disponeres i filialens virksomhet i Norge og at dette på en tilfredsstillende måte framgår av filialens regnskaper.
I en uttalelse til Sentralskattekontoret inntatt i Utvalget 1995 s. 105 tilbakekaller departementet deler av uttalelsen av 1993. Etter nye overveielser er departementet kommet til at det ikke var i strid med i skatteavtalenes diskrimineringsbestemmelser å nekte konsernbidrag avgitt fra norsk datterselskap til norsk filial av utenlandsk selskap. På denne bakgrunn fant departementet at det ikke skal være adgang til å avgi konsernbidrag fra norsk datterselskap til norsk filial av utenlandsk selskap. Departementet fant ikke å kunne tilrå endring av ligningen for de selskaper som allerede var lignet på bakgrunn av uttalelsen, men fant at den nye uttalelsen bare skulle få virkning for framtidige forhold.
Uttalelsen i Utvalget 1995 s. 105 inneholder dessuten en presisering av adgangen til å avgi konsernbidrag mellom norske datterselskap med felles konsernspiss (morselskap). Det er lagt til grunn at det er adgang til å avgi konsernbidrag mellom norske datterselskap selv om det foreligger en flerleddet konsernstruktur. Det er framholdt at før skattemessig fradrag innrømmes, må konsernstrukturen og eierforholdene dokumenteres på en tilfredsstillende måte. Under tvil har departementet kommet til samme resultat i forhold til konsernbidrag fra en norsk filial av utenlandsk selskap til datterselskap med felles konsernspiss, selv om det foreligger en flerleddet konsernstruktur. Også i forhold til dette tilfellet er betydningen av dokumentasjon understreket.
Uttalelsens punkt 4 må forstås slik at det ikke er adgang til å avgi konsernbidrag med skattemessig virkning fra et utenlandsk selskap til en norsk filial av det utenlandske selskapet. Heller ikke er det adgang til å avgi konsernbidrag mellom to filialer av utenlandsk selskap. Disse begrensningene kan reise spørsmål i forhold til EØS-avtalen, se nærmere s. 118-120 i «EØS-avtalen og norsk skatterett», Omar G. Dajani m.fl., Oslo 2003.
Oppsummering
Sammenfatningsvis er situasjonen i dag at det er adgang for en norsk filial av et utenlandsk selskap til å avgi konsernbidrag til et norsk selskap hvor selskapene har felles konsernspiss. Det er ikke adgang med skattemessig virkning til å avgi konsernbidrag fra et norsk datterselskap av et utenlandsk foretak til foretakets norske filial. Det er heller ikke adgang til å gi konsernbidrag til en norsk filial av et utenlandsk selskap fra det utenlandske selskapet. For at det skal være adgang til å yte og motta konsernbidrag er det forutsatt at en del formelle vilkår er oppfylt. Det er i første rekke disse vilkårene som omtales noe nærmere i det følgende.
