logo

Skattefrie organisasjoner – skatteloven § 2–32:

Skattefri vs. skattepliktig virksomhet

Inntekter som realiserer frivillige organisasjoners ikke-kommersielle formål, er skattefrie, mens inntekter som finansierer disse aktivitetene, er skattepliktige. Men hvor går grensen(e)?

Hovedreglene

En virksomhet hjemmehørende i Norge er skattepliktig for inntekt og formue etter skatteloven § 2–2 første ledd bokstav a. Ifølge skatteloven § 2–32 første ledd er aksjeselskap som ikke har erverv til formål, fritatt for formue- og inntektsskatt.

Vilkåret «ikke har erverv til formål» setter som krav at den økonomiske virksomheten ikke «tar sikte på å skape økonomiske fordeler i skattelovens forstand».#Jf. Høyesterett sin avgjørelse inntatt i Rt. 1985 side 917 (NKS). For å avgjøre om en virksomhet har erverv til formål eller ikke, må det foretas en formålsvurdering som etter rettspraksis innebærer:#Jf. Høyesterett sin avgjørelse inntatt i Rt. 2003 side 861 (NKS II).

  • en konkret helhetsvurdering av innretningens vedtektsbestemte formål

  • oppbygging av virksomheten

  • faktisk aktivitet som utøves

Andre momenter, eksempelvis likebehandling, konkurransevilkår, om formålet er ideelt, er også relevant for vurderingen. Hovedformålet vil være avgjørende for vurderingen.#Jf. Rt. 1985 s. 917.

Selv om en organisasjon blir skattefri ut ifra et ikke-kommersielt hovedformål, vil fortsatt den delen av driften som utelukkende finansierer dette formålet være skattepliktig såfremt den overstiger 140 000 kroner i løpet av et år.

Organisasjonsformen skal i utgangspunktet ikke være avgjørende, men det stilles «store krav til vedtektenes innhold og selskapets virksomhet dersom man ønsker å etablere en skattefri innretning i aksjeselskapsform». Jf. BFU 83/04.#Se også blant annet Skatt øst sin artikkel i Revisjon og Regnskap nr. 6, 2013.

Når vi overtar nye kunder, opplever vi av og til at vi overtar regnskapsføringen av ideelle organisasjoner, der det viser seg at deler av aktiviteten kan være skattepliktig, men hvor dette aldri er blitt tatt hensyn til. Dette gjelder spesielt ved utleie av fast eiendom.

Det er også flere eksempler på at selskaper i flere år har levert skattemelding og betalt skatt, der det kanskje ikke har vært riktig/nødvendig.

Vi ønsker i denne artikkelen å trekke frem og drøfte en del tilfeller hvor vi har bistått våre kunder i å få avklart sin skatteposisjon.

Understrekninger som er gjort i teksten er våre egne.

Eksempel – skoler

Skattefritak for skoler er direkte hjemlet i skattelovens § 2–32 (4). Likevel har vi i flere tilfeller sett at både revisorer og regnskapsførere ikke har orientert eller veiledet kundene sine om dette, og i flere år har utarbeidet og tatt seg betalt for «unødvendige» skattemeldinger.

Vår vurdering/erfaring: Å få godkjent en søknad om skattefritak for en skole er nærmest en ren formalitet. Dette gjelder uavhengig av hvilken organisasjonsform skolen har valgt, herunder aksjeselskaper som man normalt tenker har en oppbygging som tar sikte på kommersiell aktivitet.

NB: Også holdingselskaper som kun eier skoler uten annen aktivitet, vil kunne få skattefritak dersom vedtektene utformes riktig.

Eksempel – barnehager

Barnehager er pr. i dag ikke underlagt like strenge regler når det gjelder blant annet utbytte og konsoliderte strukturer (slik som eksempelvis skoler er det). Dette gjør at vedtektene ikke nødvendigvis er utformet slik at disse kan forvente å få innvilget en eventuell søknad om skattefritak.

Mange barnehager i Norge har en eierstruktur der utbytte er en av intensjonene med eierskapet. Er barnehagen opprettet/eid mer ut ifra et ideelt ståsted, ser vi imidlertid to områder som minimum må være på plass for å kunne søke skattefritak:

  1. Utbytte. Det må fremkomme tydelig fra vedtektene at barnehagens drift ikke er av kommersiell art, og at eierne avskjæres fra å kunne ta ut utbytte.

  2. Formålsparagraf. Det vanlige er at en barnehage må ha en utvidet formålsparagraf som presiserer den ideelle/ikke-kommersielle hensikten med barnehagen.

Vår vurdering/erfaring: Så lenge et selskap har utformet sine vedtekter (og etterlever disse) «korrekt», opplever vi i svært liten grad utfordringer med å få barnehager skattefrie. Dette uavhengig av organisasjonsform.

Eksempel – ulike varianter av husleie

Som nevnt er det oftest ved utleie av fast eiendom at frivillige organisasjoner ikke har vært kjent med at ikke-formålsrealiserende utleie blir skattepliktig. Husleie fremheves også særskilt i skattelovens § 2–32 (2). Ofte ser vi at kirker, stiftelser, foreninger m.m., eier et bygg som de i hovedsak bruker selv, men også leier ut noe. Det kan f.eks. være langtidsutleie i form av leiligheter/kontorer, eller korttidsutleie til bryllup, konfirmasjon o.l.

Religiøs organisasjon med utleie av kontorer

En organisasjon med religiøst (kristent) formål leide ut kontorer til en annen organisasjon med tilsvarende formål for ca. 500 000 kroner i året, samt til en organisasjon som arbeider for fred, for ca. 200 000 kroner i året. Formålet i vedtektene til utleier var utformet slik:

«1a) Gjøre evangeliet kjent for mennesker fra andre kulturer som bor i Norge og som ikke kjenner den kristne tro, og føre dem inn i levende kristne menigheter og fellesskap.

1b) Utfordre kristne fra ulike kulturer til fellesskap, forsoning og åndelig vekst.

2a) Utøve diakonalt arbeid ved omsorg for hele mennesket.

2b) Skape menneskelig kontakt over kulturgrenser og hjelpe hverandre til å finne trygghet i et flerkulturelt samfunn.

2c) Bidra til at innflyttere fra andre kulturer finner seg best mulig til rette i det norske samfunnet.

2d) Drive forebyggende og helsefremmende arbeid i et flerkulturelt perspektiv»

Formålet i vedtektene til den fredsskapende organisasjonen var utformet slik:

«… «å arbeide for internasjonal fred og sikkerhet og å utvikle vennskapelige relasjoner. … har også arbeidsområder innen internasjonal rett, økonomisk utvikling, utvikling og menneskerettigheter. Internasjonalt innehar den en rolle som fredsskapende organisasjon …»

Utleier etterspurte på vår anmodning en uttalelse fra Skatteetaten vedr. skatteplikt når det gjaldt utleien til den fredsskapende organisasjonen.

Skattekontoret: «Skattekontoret har kommet til at leietaker og utleier ikke arbeider mot samme religiøse formål og utleien er dermed ikke med å realisere organisasjonens ikke ervervsmessige formål. Utleievirksomhet er en svært konkurranseutsatt bransje. Det er mange tilbydere på markedet, så å unnta slike virksomheter fra beskatning vil kunne føre til uheldige vridninger på utleiemarkedet …»

Vår vurdering/erfaring: Vi er enige med skattekontoret.

Menighet med barnehage

En liten menighet nord i landet leide ut deler av bygget til en lokal barnehage. Menigheten og barnehagen tilhørte hver sine to forskjellige kristne paraply-organisasjoner. Barnehagen hadde utvidet kristen formålsparagraf, og selve barnehagedriften var skattefri. Utleien var ca. 150 000 kroner i året. I tillegg ble det leid ut en pastorbolig, dog ikke til pastoren, men til et studentpar. Utleien var på ca. 100 000 kroner i året.

Det ble søkt om skattefritak på bakgrunn av at utleien av pastorboligen (som i dette tilfellet ble ansett skattepliktig) var under 140 000 kroner, og utleie til barnehagen med utvidet kristen formålsparagraf ble ansett å oppfylle det ideelle formålet.

I søknaden ble det opplyst at barnehagen «… har utvidet kristen formålsparagraf. I det daglige betyr det at vi har eget kristent tema gjennom måneden (eks. Moses, Noahs ark, juleevangeliet, påskebudskapet), og har egne kristne samlinger ca. 1 gang i uka. I tillegg deltar vi på julegudstjeneste og påskegudstjeneste.»

Skattekontoret svarer at de «… legger til grunn at utleier har et religiøst og forkynnende formål. Utleie til en barnehage med utvidet kristen formålsparagraf anses ikke som realisering av utleiers eget formål. Det er ikke tilstrekkelig at det er kristne/religiøse berøringspunkter. Ligningspraksis legger til grunn at den økonomiske virksomheten direkte skal realisere det skattefrie og religiøse formålet til utleier.»

Vår vurdering/erfaring: Vi er ikke enige i Skatteetatens konklusjon. Sett fra vårt ståsted har de ulike aktørene innenfor kristen-Norge (hvor også mange omtaler hverandre som «søsterselskaper»), samme overordnede formål. Dersom Skatteetatens prinsipp skal legges til grunn, vil dette også innebære at en organisasjon/menighet heller ikke kan drive skattefri utleie til egen barnehage. Dette kjenner vi utallige eksempler på at ikke er tilfellet.

Etterspill: Pastorboligen ble året etter solgt. Vi anbefalte menigheten å inngå nytt leieforhold med barnehagen, der husleien ble redusert til et «trygt» sted under 140 000 kroner, men at barnehagen selv skulle stå for flere løpende/faste kostnader enn tilfellet var i forrige kontrakt.

Bedehus med butikkvirksomhet

Et bedehus leide ut deler av bygget. Første etasje var til butikkvirksomhet med årlig utleie på ca. 120 000 kroner. I tillegg ble det leid ut til en annen organisasjon med religiøst (kristent) formål for ca. 90 000 kroner i året.

Det ble søkt om skattefritak på bakgrunn av at utleien til butikken (som anses skattepliktig) var under 140 000 kroner, og utleie til den religiøse organisasjonen ble ansett å oppfylle det ideelle formålet. Det ble lagt ved både vedtekter og leiekontrakter i søknaden til Skatteetaten.

Skattekontoret svarer at «… Ifølge kontrakten har utleier rett til vederlagsfritt å holde møter i lokalet. Leietaker har også rett til å drive fremleie av bedehuset til enkeltmøter eller møteveker, men kontrakten regulerer at møtene må ha kristent eller allment innhold som ikke er i strid med lovene for huset. Denne betingelsen i kontrakten er også en indikasjon på at leietaker er valgt ut på grunn av at stiftelsen har samme hovedformål som utleier. Butikken disponerer 300 m² for kr 9 984 i måneden for 2016 og leietaker disponerer 820 m² for kr 10 353 i måneden for 2017. Leietaker har derfor fått redusert leiepris som trekker i retning av at utleievirksomheten realiserer foreningens (utleiers) ikke-ervervsmessige formål. På bakgrunn av at utleier og leietaker arbeider mot det samme formålet, samt at leietaker har fått en fordel med lavere leiepris, sett hen mot butikkens leiepris for betydelig mindre lokale, finner vi det sannsynlig at utleievirksomheten skjer innenfor rammen av utleiers ikke-ervervsmessig formål.»

Vår vurdering/erfaring: Vi er svært enig i vurderingen, og mener her at Skatteetaten utviser en dyptgående innsikt i realitetene. Det vil være nokså naturlig at man i et utleieforhold til en annen part som «arbeider for samme sak», vil ønske å avtale en leiepris som kanskje er lavere enn det man ville lagt opp til for en annen («ekstern») leietaker (med ikke-tilsvarende formål).

Dette var riktignok ikke et moment i selve søknaden som ble sendt inn, så her var det skattekontoret selv om resonnerte seg frem til dette. Fremfor at Skatteetaten da ev. skulle stilt spørsmål ved, eller markert at her kan det være avtalt en leiepris hvor midler «unndras beskatning» (siden leien er lavere enn markedspris), evner man å vurdere helheten og formålene som ligger bak.

Bedehus med kontorutleie til Den norske kirke

Et bedehus var organisert som stiftelse. Bedehuset lå i nærheten av Den norske kirke (DnK) sitt kirkebygg. Kirken var et eldre bygg uten kontorer etter dagens standard. DnK leide fast kontor til den lokale presten hos stiftelsen. Dette leieforholdet sammen med sporadisk utleie av bedehuset (til bryllup/konfirmasjon etc.) oversteg 140 000 kroner i året, men den sporadiske utleien var i seg selv godt under grensa. Stiftelsen/bedehuset ønsket ikke å forespørre Skatteetaten om hvorvidt det forelå skatteplikt i dette tilfellet.

Vår Vurdering/erfaring: Basert på likheten i hovedformålet i vedtektene til DnK og bedehuset, anså vi utleien til DnK for å være realiserende, og dermed ikke skattepliktig. Det er alltid en avveining her hvorvidt regnskapsfører/revisor skal anbefale at det foretas en avklaring med Skatteetaten. I dette tilfellet var kunden tydelig på at de så dette som så selvsagt at noen søknad ikke ble sendt.

NB: Til tross for at bryllup, konfirmasjon, begravelser, etc. kan oppfattes som en religiøs handling, og dermed kunne vært argumentert inn som en realiserende inntekt ved utleie til dette, er vår oppfatning at konkurransehensynet i disse tilfellene vil veie tyngre, og dermed vil denne utleien oppfattes som skattepliktig.

Menighet som eide aksjeselskap med bygg

En menighet ble tatt inn som ny kunde. Menigheten hadde et bygg hvor de selv drev sin virksomhet. I tillegg hadde bygget flere leiligheter som ble leid ut til privatpersoner. Bygget var organisert som et AS, hvor menigheten var 100 %-aksjonær. Menigheten hadde verken ekstern revisor eller regnskapsfører, og førte sine regnskaper selv. AS-et leverte skattemelding, men ikke menigheten.

Menigheten hadde oppfattet regelverket slik at omsetning i AS-et var skattepliktig, mens omsetning i menigheten var skattefri. Alle kostnader forbundet med bygget ble henført til AS-et, mens alle inntektene ved utleie var bokført i menigheten.

Vår Vurdering/erfaring: Misforståelsen om at en menighet/forening ikke kunne bli skattepliktig, ble «oppklart», og vi fikk veiledet kunden slik at man fikk bokført inntekter og kostnader i samme rettssubjekt. Dersom kunde på et tidligere stadium hadde oppfattet at inntektene var skattepliktige, uavhengig av hvilket rettssubjekt de ble bokført i, hadde denne «tilpasningen» ikke funnet sted.

Eksempel – Salg, gjenbruk/bruktbutikk

En menighet drev en bruktbutikk som var organisert som en avdeling direkte i menigheten (altså en del av samme rettssubjekt). Bruktbutikken hadde utelukkende frivillig arbeidskraft, mottok varene vederlagsfritt og alt overskudd gikk til et ideelt (misjons)formål. Det var ledergruppen for bruktbutikken som avgjorde hvilke misjonsprosjekt som skulle få støtte. Det var ikke nødvendigvis et prosjekt som menigheten ellers direkte var involvert i. Spørsmålet ble da om en vanlig bruktbutikk kunne anses skattefri, når overskuddet gikk til et misjonsformål, men ikke nødvendigvis en misjon som eier var engasjert i. Var dette en realiserende eller en finansierende aktivitet?

Det ble sendt forespørsel til Skatteetaten, og det ble presisert at det ikke var andre bruktbutikker i bygda som butikken dermed ville være i direkte konkurranse med. Skattekontoret repliserte: «… har etter en helhetlig vurdering under noe tvil kommet frem til at inntekter som bruktbutikken har fra sin virksomhet skriver seg fra virkeliggjøring av det ikke-ervervsmessige formålet. Inntekten er således ikke skattepliktig …»

Vår vurdering/erfaring: Vi er enige med skatteetaten i at dette er et tvilstilfelle. Hver case må vurderes for seg, da aktiviteten i en bruktbutikk nok fort vil kunne anses finansierende.

Norsk Luthersk Misjonssamband driver mange bruktbutikker i Norge, og disse har et tydelig tosidig formål, både formålsrealiserende og finansierende. Blant annet har samtlige butikker det man kaller «den lune kroken» hvor kundene blant annet får servert gratis vafler og kaffe og kan slå av en prat. Her kommer det diakonale (og da formålsrealiserende) aspektet inn. Vi opplever at Skatteetaten har forstått konseptet og den tosidigheten dette representerer.

Kafédrift

Ordinær kiosk- eller kafédrift (uten utvidet innhold) som frivillige organisasjoner driver, anses å være skattepliktig.#skatteetaten.no/bedrift-og-organisasjon/rapportering-og-bransjer/bransjer-med-egne-regler/frivillige-og-ideelle-organisasjoner/skatt-for/okonomisk-virksomhet/ En lokal menighet drev en kafé i sentrum av byen, et langt stenkast fra lokasjonen til menigheten. I forbindelse med flyktningestrømmen som oppstod for noen år tilbake, ønsket menigheten å bety noe for de flyktningene som var kommet til byen. Man engasjerte en gruppe av frivillige i menigheten som skulle se på hvordan man kunne ivareta og integrere disse menneskene. De av flyktningene som hadde fått arbeidstillatelse og hadde erfaringer eller forutsetninger for det, ble ansatt i kaféen. Personer fra menigheten fulgte opp de ansatte (på dugnad), og kaféen skulle da også være et sted for en god samtale. Kaféen gikk hvert år med underskudd, selv om man også solgte take-away for over 140 000 kroner i året. Det var ingen direkte tydelig realiserende profil knyttet til take-away-en. Det ble ikke sendt forespørsel til Skatteetaten.

Vår vurdering/erfaring: Spørsmålet ble om muligheten for en god samtale i kaféen alene var nok til å anse området realiserende. Sammenligningen med tilsvarende opplegg i bruktbutikkene talte i retning for dette, men spesifiseringen på skatteetatens hjemmeside trakk i motsatt retning.#skatteetaten.no/bedrift-og-organisasjon/rapportering-og-bransjer/bransjer-med-egne-regler/frivillige-og-ideelle-organisasjoner/skatt-for/okonomisk-virksomhet/ Videre oppfattet vi tydelig take away-delen å være finansierende.

I tillegg til en drøfting om realisering vs. finansiering, vil vi også ofte i en slik drift støte på problematikken hvorvidt næringsbegrepet er oppfylt. Da denne avdelingen hvert år gikk i underskudd, er det vanskelig å hevde at den er egnet til å gå med overskudd. En skattemelding for denne aktiviteten vil i praksis bare akkumulere et stadig større fremførbart underskudd. Det endelige spørsmålet ble således om hele avdelingen skulle anses under ett, og dermed gikk i underskudd (altså var ikke-finansierende), eller om take away var et tydelig isolert/område for seg, der et eventuelt overskudd ville være skattepliktig.

Skatteetaten skriver på sine hjemmesider at: «Hvorvidt det foreligger én eller flere virksomheter må avgjøres konkret. Ved denne vurderingen må en ta stilling til om det foreligger tilstrekkelig innholdsmessig og økonomisk nærhet i de virksomhetene som vurderes. Følgende momenter trekker i retning av at det foreligger én virksomhet:

  • det brukes samme anlegg og/eller driftsmidler

  • de samme personene utfører arbeid

  • det er en felles administrasjon, f.eks. felles ledelse, felles innkjøp og/eller salgsorganisasjon

  • det er samme kundekrets

  • det omsettes/produseres samme art av varer/tjenester

  • aktivitetene kompletterer hverandre med sikte på å gi et tilbud av varer og tjenester som hører sammen

  • det er felles regnskapsføring

  • det er felles finansiering

Siden kafédriften og take awayen var sammenfallende på omtrent alle punkter her, ble det konkludert med at det kun ble drevet én virksomhet, som dermed var skattefri grunnet «konstant» underskudd. Det kan bemerkes at i dette tilfellet ble næringsbegrepet vurdert å være oppfylt i drøftingen rundt merverdiavgift, mens det skattemessig altså ble vurdert annerledes.

Klær, bøker, etc.

Det er generelt mange organisasjoner som selger bøker, klær med trykk/logo, eller andre småartikler med trykk, som kopper, penner, kalendere, osv.

Vår vurdering/erfaring: Grensedragningene her oppfatter vi som nokså tydelige. Dersom det er en klar profil på trykket/teksten som er påført, mener vi at dette er tilstrekkelig for å anse salget for realiserende. Det vi imidlertid ofte erfarer, er at man utvider salgsområdet slik at produktspekteret også utvides til å omfatte andre og mer generelle artikler. Disse vil etter vår oppfatning klart trekke i retning av å være finansierende.

Eksempel 1:

Salg av kristen litteratur i en menighet = realiserende.

Utvidelse av området til å også gjelde litteratur om god helse, reiseråd og kalendere = finansierende.

Eksempel 2:

Salg av klær med tydelig kristen profil som f.eks. bibelvers = realiserende.

Salg av klær med oppbyggende/positiv tekst som «stay happy», «hver dag er en gave», «koppen er halvfull, ikke halvtom» = finansierende.

Radio

En radiostasjon som har som hovedformål å sende religiøst innhold, måtte endre organisasjonsform fra andelslag, og, kanskje litt i mangel på andre relevante organisasjonsformer, valgte man aksjeselskapsformen. Stasjonen hadde aldri tidligere levert skattemelding, og det var nok heller ikke de store overskuddene å rapportere om. I etterkant av stiftelsen ble det sendt inn søknad om skattefritak hvor det ble argumentert ut fra de tre kriteriene (nevnt innledningsvis i artikkelen).

En (lokal)radio kan ha et ganske variert innhold av aktiviteter og programmer, hvor det ikke alltid er like tydelig hva som er formålsrealiserende og hva som ev. «bare» er finansierende. Her var det snakk både om gaver, kontingenter, reklame, bingo, salg av mindre artikler, utleie av studio til andre med samme eller ulikt formål.

I sin respons på søknaden går Skatteetaten gjennom de ulike inntektskategoriene/aktivitetene og drøfter hver enkelt. I sin uttalelse sies det at: «... formue i og inntekt av virksomheten med radioreklame, utleie av fast eiendom, og utleie av studio med teknikere til andre som ikke bidrar til realisering av formålet, er skattepliktig etter skatteloven § 2–32 andre ledd når omsetningen overstiger 140 000,- i inntektsåret.»

Vår vurdering: Skatteetaten utviste en fornuftig tilnærming i sine drøftinger. Det som går på utleie av eiendom og studio til annet enn ikke-formålsrealiserende karakter, er det lett å gi sin tilslutning til.

Vi sier heller ikke at det som har med reklame å gjøre nødvendigvis er misforstått, samtidig som det kanskje er grunn til å stille spørsmål om man kan isolere reklameinntekter og si at dette er noe adskilt/separat fra driften for øvrig, jf. Skatteetatens virksomhetsavgrensning (se kaféeksempel ovenfor). Hvis man sier at radioen går 100 000 kroner i underskudd uten reklamen, men at reklamen bringer radioen i balanse, er da reklamen skattepliktig? Blir dette noe som kan kalles en egen næring og gjør at man skal sende inn skattemelding for dette?

En tydelig kategorisering og oppdeling av driften i et selskap kan jo på mange måter ha noe for seg, men når dette da også fordrer et avdelingsregnskap og allokering av kostnader til ulike aktiviteter, kan man i det minste stille seg noen kost/nytte-betraktninger, særlig om man ser på samfunnet som helhet. I vår kundeportefølje er det flere organisasjoner som utgir noe som kan minne om et medlemsblad og som uten reklameinntekter (som nok ofte har innslag av et gaveelement) ikke ville vært økonomisk bærekraftig. Vi er ikke kjent med at disse inntektene har blitt vurdert å være skattepliktige.

Avslutning

Vi har i denne artikkelen trukket frem eksempler som belyser noen av de problemstillingene vi står overfor i våre drøftinger rundt skatteplikt eller ikke skatteplikt. Noen overordnede momenter er det mulig å drøfte langt grundigere enn det lengden her har tillatt, f.eks. dette med næringsbegrepet. Hva som er formålsrealiserende og ikke formålsrealiserende, ville normalt også vært gjenstand for en grundigere analyse.

Noen «prinsipper» man forholder seg til, så som eksempelvis at gaver som gis vil bli brukt i den formålsrealiserende delen av driften, ser vi også at det kan være mulig å stille spørsmål ved, særlig siden skillet mellom hva som er formålsrealiserende og «bare» finansierende kan være ganske vrien å fastslå.

Selv om vi som jobber tettest med den frivillige og ideelle siden av organisasjonslandskapet ikke skal si at skatteområdet er enkelt for næringsdrivende, opplever vi innimellom at de organisasjonene som kanskje har minst forutsetninger for å inneha kompetanse på området, eller økonomiske muskler til å kjøpe seg denne kompetansen, ofte har et svært krevende skatte- og avgiftsmessig regelverk å forholde seg til.