logo

2019 / Utgave 5 / Skatt
PDF av orginalartikkel
Ingen forenkling

De nye reglene om naturalytelser

De nye reglene om innrapportering og verdsettelse av naturalytelser og personalrabatter som vi har fått fra 1. januar 2019 har gitt et langt mer komplisert regelverk enn de fleste forestilte seg da forslagene ble fremmet.

Stadig mer komplisert ­lønnsinnrapportering

I løpet av de siste tre årene er det vedtatt en rekke større og mindre endringer på lønnsområdet som har gjort innrapporteringen mer og mer komplisert for arbeidsgiver:

  • Særregler for varebil med grønne skilt, som firmabil (2016)

  • Overskuddsberegning på bilgodtgjørelse (2016)

  • Ny praksis for dagdiett (innskjerping av det skattemessige reisebegrepet) (1. november 2017)

  • Nye pendlerregler og overskuddsberegning på diettgodtgjørelse innenlands (2018)

  • Overskuddsberegning på dagdiett og diettgodtgjørelse utenlands (2019)

  • Nye regler for naturalytelser – innberetning av ytelser fra tredjepart, verdsettelse, personalrabatter mv. (2019)

  • Nye regler for innrapportering av tips (2019)

  • Skatteplikt på månedskort og årskort for ansatte i trafikkselskaper (1. januar 2020).

Reglene bygger på et høringsnotat fra Skattedirektoratet fra desember 2016 og ble vedtatt som del av Revidert nasjonalbudsjett for 2018.# Prop. 86 LS (2017–2018). Mange av høringsinstansene uttalte seg kritisk til flere av forslagene i høringen. Dette gjaldt særlig forslaget om at arbeidsgiver skulle få rapporteringsplikt for tredjepartsytelser og forslaget til nye regler for personalrabatter. Forslagene i høringsnotatet ble likevel vedtatt, men med noen få presiseringer.

Det har kommet tre fortolkningsuttalelser fra Skattedirektoratet om de nye reglene, herunder en egen artikkel med svar på 55 konkrete spørsmål.# Spørsmål og svar – naturalytelser (SKD) 6. mai 2019. I teksten vil det bli referert til en del av disse svarene med nummer på spørsmålet.

De nye reglene gjelder fire forhold:

  • Plikt for arbeidsgiver til å rapportere såkalte tredjepartsytelser

  • Verdsettelse av naturalytelser

  • Personalrabatter

  • Litt annet, herunder nye regler for gaver, overtidsmat, fri avis og arbeidsgiverfinansiert barnehage

Det siste punktet fremstår som ganske uproblematisk og skal derfor ikke kommenteres nærmere i denne artikkelen.

Forenklingsperspektivet forsvant

At det skulle settes i gang et større arbeid med revisjon av regelverket for naturalytelser ble første gang varslet i statsbudsjettet for 2015. Da uttalte Finansdepartementet at «Departementet vil fram mot 2016-budsjettet vurdere endringer som kan gi et enklere og mer fleksibelt regelverk på dette området.»# Prop. i LS (2014–2015) kap. 18.

Da prosjektet ble omtalt neste gang i statsbudsjettet for 2017, var målet om forenkling tonet ned. Nå het det «Målet med arbeidet er å få klarere og tydeligere regler som øker rettsikkerheten og forutsigbarheten for både arbeidsgivere, skattytere, tredjeparter og skattemyndighetene. Endringene skal bidra til en riktig skattlegging av naturalytelser og gi et bedre regelverk i samsvar med hovedmålene med skattesystemet.»# Prop. 1 LS (2016–2017) kap. 20.

Forenklingsperspektivet har helt forsvunnet i den siste prinsipputtalelsen fra Skattedirektoratet. Om formålet med de nye reglene heter det nå: «Mange har kunnet motta store rabatter osv. som har vært skattepliktige, uten at de har blitt skattlagt. Dette er bakgrunnen for at regelverket for naturalytelser ble endret fra 1. januar 2019.»# Prinsipputtalelse 6. mai 2019.

De siste tre årene har det kommet en rekke endringer på lønnsområdet som ytterligere kompliserer reglene om overskuddsberegning og rapportering for arbeidsgiver. Det er synd Regjeringen og departementet ikke benyttet anledningen til å foreslå reelle forenklinger da de satte i gang prosjektet i 2016, men i stedet endte opp med å legge en rekke nye byrder på arbeidsgiver.

Rapportering av tredjepartsytelser

Med tredjepartsytelser menes rabatter, gaver, reiser o.l. som ansatte får fra arbeidsgivers forretningsforbindelser og samarbeidspartnere. ?Dette omfatter også tilfeller der ansatte gjør et kjøp, men får utgiftene refundert fra arbeidsgiver på reiseregning eller som utlegg. Flybonus er et typisk eksempel på dette.

Fra og med 2019 er det arbeidsgiver som har rapporteringsplikten der en ansatt mottar slike tredjepartsytelser. Dette er nok den viktigste merbyrden arbeidsgiver har fått med de nye reglene. Arbeidsgiver må etablere rutiner for å få informasjon både om at det er gitt slike ytelser og hvilket beløp som skal innrapporteres. For tredjepartsytelser er fristen for innrapportering forskjøvet med to måneder slik at en rabatt eller annen ytelse som en ansatt mottar i januar skal innrapporteres på a-melding senest 5. april.

Det må innfortolkes et visst minimumsomfang før en part kan regnes som forretningsforbindelse. Et rørleggerfirma som ved et enkelttilfelle utfører rørleggertjenester for et treningssenter, regnes ikke som en forretningsforbindelse. Treningssenteret kan dermed tilby de ansatte i rørleggerfirmaet rabattavtale uten at dette skattlegges.# Spørsmål 1.18.

Arbeidsgiver tar initiativet

Dette gjelder imidlertid ikke dersom det er rørleggerfirmaet som har tatt initiativet til å få rabattavtalen. Skattedirektoratet skriver nå at dersom arbeidsgiver tar initiativ overfor tredjeparten til at arbeidstakere tilbys en lavere pris enn allment tilgjengelig pris, vil rabatten være skattepliktig.# Spørsmål 1.15. Jeg oppfatter dette som å stå i direkte motstrid til det som ble uttalt i forarbeidene der det sto:# Prop 86 LS (2017–2018) pkt. 2.3.4.

«Rabattar på varer og tenester tilsette tek imot frå andre enn slike forretningspartnarar, vil vere skattepliktige dersom arbeidsgjevar yter noko tilbake til tredjeparten for at dei tilsette skal få prisavslaget. Det vil ikkje vere skatteplikt eller rapporteringsplikt m.m. for rabattar frå slike partar når arbeidsgjevar ikkje gjer meir enn å formidle rabattilbod til dei tilsette.»

Det er vanskelig å se hvorfor et rabattilbud til ansatte skal være skattepliktig hvis arbeidsgiver ringer treningssenteret og ber om en rabattavtale, men skattefritt hvis treningssenteret ringer arbeidsgiver og tilbyr den samme rabattavtalen. Det avgjørende burde vel være om arbeidsgiver yter noe til tredjeparten for å få avtalen, slik forarbeidene uttaler.

Rabatter i form av ensidige markedsføringstiltak, f.eks. nabolagsrabatter er skattefrie. Gjensidige rabatter der ansatte i to eller flere bedrifter får rabatt hos hverandre er imidlertid skattepliktig.# Spørsmål 1.8. Dette i motsetning til det Skattedirektoratet uttalte i prinsipputtalelsen 15. november om at man kunne se bort fra såkalte «kjøpesenterrabatter». Denne innstrammingen kan derfor først få virkning fra 6. mai 2019 da den nye uttalelsen ble gitt.

Man kan fortsatt se bort fra bagatellmessige rabatter og bonus. Trumf-poeng er nevnt som eksempel. Det er ikke gitt nærmere veiledning om hva som ligger i begrepet «bagatellmessig» i denne sammenheng.

Sanksjoner og krav til aktiv oppfølging

Arbeidsgiver er gitt ansvaret for å innrapportere skattepliktige tredjepartsytelser på a-melding. Manglende rapportering kan sanksjoneres med tilleggsskatt og eventuelt tvangsmulkt eller overtredelsesgebyr. Det er imidlertid presisert i forarbeidene at arbeidsgiver ikke skal ilegges sanksjoner dersom arbeidsgiver har gjort det som med rimelighet kan forventes for å sørge for at ansatte og tredjeparter gir opplysninger.

Tredjeparten har ingen lovbestemt plikt til å gi opplysninger. Med utgangspunkt i uttalelser i forarbeidene har det vært vanlig å anbefale å ta inn regler i arbeidsreglementet som pålegger arbeidstaker å gi opplysninger til arbeidsgiver om ytelser fra tredjeparter, f.eks. når man bestiller en flyreise med bonuspoeng opptjent på tjenestereise.

I uttalelsen fra 6. mai 2019 går imidlertid Skattedirektoratet lenger ved å stille krav til det de kaller «aktiv oppfølging». Det er ikke tilstrekkelig at arbeidsgiver kun inntar arbeidstakers informasjonsplikt i en arbeidsavtale, uten ytterligere oppfølging. Det er usikkert hva direktoratet legger i dette. Arbeidsgiver vil uansett være avhengig av å få opplysningene fra arbeidstaker.

I 2015 ble det sagt at Finansdepartementet skulle vurdere endringer som kunne gi et enklere og mer fleksibelt regelverk, men i de nye reglene om naturalytelser har forenklingsperspektivet forsvunnet.

Verdsettelse av naturalytelser

Naturalytelser skal verdsettes til omsetningsverdi, dvs. den prisen som er allment tilgjengelig for forbruker. Det kan tas hensyn til rabatter som er tilgjengelig for forbruker. Man kan altså ta utgangspunkt i laveste pris på prissammenligningssider som prisjakt.no eller tilbudsannonser. For å dokumentere laveste pris kan man f.eks. ta bilde av annonse eller utskrift av nettside, skriver direktoratet.

Man kan bruke rabattprisen man kan oppnå ved medlemskap i foreninger med lav kontingent og som er åpent for alle, f.eks. OBOS eller Turistforeningen.# Spørsmål 1.12

Skattedirektoratet presiserer at sammenligningen må gjelde nøyaktig samme vare eller reise («identisk produkt (tidspunkt, klasse, reiserute) uten rabatt på det samme tidspunktet bestillingen/kjøpet med rabatt ble gjennomført»). Det godtas ikke å ta utgangspunkt i en sammenlignbar eller tilsvarende vare eller reise. Dette er en innstramming i forhold til høringsnotatet der det for bonusreiser ble uttalt at tilsvarende reise med annet flyselskap må godtas.# Skattedirektoratets høringsnotat 21. desember 2016 side 21.

Skattedirektoratet oppstiller svært strenge krav til dokumentasjon av pris. I en del bransjer er det vanlig med rabatter. For slike tilfeller uttaler Skattedirektoratet at man ikke kan beregne prisen til veiledende pris med fradrag for gjennomsnittlig rabatt. Omsetningsverdien må vurderes konkret for hver enkelt vare eller tjeneste.# Spørsmål 2.10. Det er heller ikke adgang til å benytte vilkår som «prismatch» eller «åpent kjøp». Rabatten mottas på kjøpstidspunktet og endres ikke av at prisen senere kan reduseres og tilbakebetales.# Spørsmål 2.2.

Ukurante varer, demonstrasjonsvarer, varer med skader og varer som normalt ikke selges separat til forbruker fordi de inngår i en større pakke, må verdsettes konkret.

Personalforsikringer

Tidligere kunne naturalytelser som er innkjøpt spesielt for arbeidstakerne verdsettes til arbeidsgivers kostpris. Revisorforeningen advarte mot å oppheve denne regelen da det særlig vil ramme ulike former for personalforsikringer som er svært vanlig å tilby de ansatte. Forenklingshensyn taler sterkt for å beholde regelen, i hvert fall for forsikringer, skrev Revisorforeningen.# Høringssvar 21. mars 2017.

Dette ble ikke tatt til følge og Skattedirektoratet presiserte at slike forsikringer skal verdsettes til prisen i sluttbrukermarkedet.# Spørsmål 2.6. Reaksjonene uteble ikke. Det skal være nesten tre millioner personalforsikringer i Norge og forsikringsbransjen mente det ville være umulig å finne en riktig markedsverdi i sluttbrukermarkedet på disse.

Det hele endte med at Finansministeren snudde og det blir innført en særregel som innebærer at slike forsikringer fortsatt kan verdsettes til arbeidsgivers kostpris.

Foreningsrabatter

Det er ikke skatteplikt på rabatter man kan oppnå ved privat medlemskap i en fagforening, organisasjon eller annen forening, selv om arbeidsgiver betaler kontingenten. Dette er naturlig siden arbeidstakeren beskattes for arbeidsgivers dekning av premien.# Spørsmål 1.13.

Dersom arbeidstaker får rabatt fordi arbeidsgiver er medlem eller sponsor og lar en ansatt benytte rabatten, er imidlertid rabatten en skattepliktig tredjepartsytelse.

Personalrabatter

Personalrabatter er rabatter ansatte får på varer og tjenester som omsettes i arbeidsgivers virksomhet eller i annet selskap i samme konsern. Personalrabatt på inntil 8 000 kroner er skattefritt og rabatten kan være opptil 100 % (gratis). Her har det altså kommet klare grenser, noe vi manglet tidligere.

Pensjonister likestilles med ansatte.# Spørsmål 3.11. Aksjonærer omfattes ikke.# Spørsmål 3.17. Jeg antar imidlertid at aksjonærer som sitter i styret, omfattes på lik linje med ansatte. Forskriften hjemler nemlig skattefrihet for rabatter som mottas i arbeidsforhold.# Finansdepartementets skatteforskrift § 5-15-3 (1). Det er ikke stilt krav til ansettelsesforhold.

Rabatten beregnes med utgangspunkt i prisen i sluttbrukermarkedet, på samme måte som for andre rabatter.

Det skattefrie beløpet på 8 000 kroner er et bunnbeløp. Får man større rabatt, er bare det overskytende skattepliktig.

Omsettes i virksomheten

Skattefritaket gjelder bare for konkrete varer eller tjenester som omsettes i arbeidsgivers virksomhet eller i et annet selskap i samme konsern. At arbeidsgiver omsetter andre varer enn den konkrete varen eller tjenesten fra samme leverandør, er ikke tilstrekkelig.# Se f.eks. spørsmål 3.20.

Det heter i forskriften at «rabatter som ytes via arbeidsgivers leverandører eller kunder likestilles», men slik Skattedirektoratet fortolker denne forskriftsbestemmelsen, er dette en meget snever regel. Det konkrete produktet man får til rabattert pris fra en kunde eller leverandør må omsettes i arbeidsgivers virksomhet. Det holder ikke at det bare er en innsatsvare. En ansatt i en bedrift som selger ferdighus, kan ikke få kjøpt et vindu fra arbeidsgivers vindusleverandør som personalrabatt, med mindre ferdighusfirmaet også selger vinduer separat.# Spørsmål 3.19.

Transportsektoren

Fra 1. januar 2020 blir det innført skatteplikt for ansatte i kollektivselskaper for reiser med arbeidsgivers transportmiddel. Dette er imidlertid fordeler som faller inn under reglene for personalrabatter med skattefritak inntil 8000 kroner.

Skattefritaket blir imidlertid snevrere enn mange nok har forestilt seg. Skattedirektoratet uttaler klart at personalrabatt i form av frikort eller årskort bare kan gis til ansatte i selskapet som driver selve persontransporttjenesten. Underleverandører som utfører vedlikehold av busser/tog, legging av togskinner, utleie av tog mv. omfattes ikke (med mindre selskapene inngår i samme konsern). Med dagens oppsplitting av bl.a. jernbanesektoren vil dette få konsekvenser for mange ansatte som i dag har slike frikort.

Merkelig om kjøpeutbytte

Medlemmer i samvirkeforetak får kjøpeutbytte (bonus) som beregnes i prosent av medlemmets kjøp i samvirkeforetaket. Kjøpeutbytte eller bonus kan tas ut i kontanter. I et samvirkeforetak fikk også de ansatte kjøpeutbytte, men den blir beregnet med en høyere prosentsats enn for ordinære medlemmer. I og med at bonus veksles inn i kontanter, mener Skattedirektoratet at dette ikke er en naturalytelse og derfor heller ingen personalrabatt. De ansatte skal derfor skattlegges for hele beløpet som ordinær lønn, ikke bare den delen som overstiger det ordinære kjøpeutbyttet.# Spørsmål 3.8. At bonus fra samvirkeforetak reelt sett er en rabatt, ser altså direktoratet bort fra.

Bonusreiser

At det er skatteplikt på bonusreiser og bonusovernatting ved private reiser betalt med poeng opptjent på tjenestereiser, er ikke nytt. Det nye er at arbeidsgiver har fått et klarere ansvar for å følge opp og innrapportere uttak av bonusreiser.

Fordelen skal settes til markedsverdien av samme reise på samme tidspunkt («samme sete på den samme flighten eller det samme hotellrommet») på det samme bestillingstidspunktet. Fordelen skal innrapporteres av arbeidsgiver på a-melding, men opplysningene om foretatt reise og pris må arbeidsgiver få fra den ansatte. Skattedirektoratet forutsetter som nevnt «aktiv oppfølging» fra arbeidsgiver og det er vel her den store utfordringen ligger.

Arbeidsgiver kan selvfølgelig forby de ansatte å bruke opptjente bonuspoeng privat eller pålegge de ansatte å bruke bonuspoengene til å bestille nye tjenestereiser.

Det har kommet en del avklaringer om praktiske spørsmål som har oppstått for særlig flybonus:

  • Hvis den ansatte har opptjent bonuspoeng både på tjenestereiser og private reiser, kan han velge om det er de private (skattefrie) poengene eller de tjenesteopptjente (skattepliktige) poengene som benyttes, eventuelt foreta en forholdsmessig fordeling.

  • Ved jobbskifte skal bonusreiser ved bruk av bonuspoeng som er opptjent hos tidligere arbeidsgiver innrapporteres av denne.

  • Arbeidsgiver får innrapporteringsplikt bare for privat uttak av bonuspoeng opptjent fra og med 1. januar 2019.

  • Bonusytelser innrapporteres når reisen bestilles og ikke først når reisen foretas. Hvis den ansatte ombestemmer seg og avbestiller reisen, må det sendes korreksjon til a-meldingen.

  • Bruk av bonuspoeng for å kjøpe tilleggsytelser som f.eks. mat eller oppgradering, skattlegges. Dette gjelder imidlertid først fra og med 6. mai 2019 da Skattedirektoratet i uttalelse 15. november 2018 uttalte at man kunne se bort fra slike fordeler.

  • Fordeler som man oppnår kun på grunnlag av en status, f.eks. gullkort eller diamantkort uten å måtte bruke poeng, skattlegges ikke. Dette kan f.eks. gjelde «fast track» og tilgang til lounge.

  • Det er mulig å donere opptjente bonuspoeng til frivillige organisasjoner. Dette skattlegges ikke for den ansatte.