logo

Frynsegoder og skatt

Artikkelen tar for seg reglene som gjelder for en del vanlige skattefrie og skattepliktige frynsegoder. Artikkelforfatteren tar samtidig for seg noen fordeler, men også noen betenkeligheter ved bruken av frynsegoder.

Begrepet

På et skattekurs jeg deltok på for noen år siden, innledet kurslederen med å spørre forsamlingen hva et frynsegode egentlig er. Etter en stunds stillhet rakk en av deltakerne opp hånden og svarte at hun ikke var helt sikker, men hun trodde det var en form for ulovlig lønn.

«Frynsegoder» som er en direkte oversettelse av det engelske begrepet «fringe benefits», hadde nok særlig tidligere, da fenomenet var nytt, en tendens til å skape assosiasjoner til en form for lyssky virksomhet. Slik er det nok ikke lenger.

I dagligtale brukes begrepet gjerne om ytelser i et arbeidsforhold, som kommer i tillegg til den vanlige lønnen, og som for arbeidstaker ofte er gratis eller rimelig, slik som fri avis, tilgang til firmahytte, gratis barnehageplass osv.

Verken i skatteloven, skattebetalingsloven eller forskriftene til disse finner vi imidlertid begrepet frynsegode. Der brukes gjennomgående begrepet naturalytelser. Begrepene er synonyme# Se NOU 2003:9 pkt. 7.6.2 Skaugeutvalget. og de vil også bli brukt om hverandre i det følgende.

I skatteloven § 5–12 er begrepet naturalytelser definert som:

«... enhver økonomisk fordel som ytes i annet enn kontanter, sjekker og lignende betalingsmidler.» Med andre ord – lønn i annen form enn penger.

Dersom ytelsen direkte kan gjøres om i kontante penger, f.eks. et gavekort som kan veksles inn, eller arbeidsgiver betaler en rent privat regning for sin arbeidstaker, f.eks. betaler ferieturen, vil dette begrepsmessig anses å være kontant lønn, og skal innberettes som dette under kode 111-A i lønns- og trekkoppgaven.

Uten at skattereglene opererer med noen systematisk sondring mellom forskjellige typer naturalytelser, annet enn å skille mellom de som er skattepliktige og de som ikke er det, kan det for forståelsen av hvordan de verdsettes, antagelig være praktisk å dele dem inn i tre kategorier:

  1. Naturalytelser som direkte knytter seg til utøvelsen av yrket, slik som mobiltelefon, hjemme-pc, dekning av utdanningskostnader, studiereiser osv.

  2. Naturalytelser som strengt tatt ikke er nødvendige for utførelsen av yrket, men som heller ikke tar sikte på å dekke den ansattes private behov. Typisk under denne kategorien er sosiale kostnader og velferdstiltak, slik som julebord, firmaturer osv.

  3. Naturalytelser som mer eller mindre direkte knytter seg til den ansattes private behov og ikke til yrket. Eksempler på dette kan være dekning av barnehageplass, rimelige lån, dekning av behandlingsutgifter, rabatter på forskjellige varer og tjenester gjennom arbeidsgiver osv.

I noen grad gjenspeiles den skattemessige behandlingen av de enkelte naturalytelsene etter mitt skjønn av i hvilken kategori det er naturlig å henføre ytelsen. Det synes å ligge en større aksept for skattefritak eller gunstigere verdsettelsesregler for naturalytelser som knytter seg til motiver som økt trivsel på arbeidsplassen og som tilfaller alle ansatte, enn de som tar sikte på å dekke den enkeltes rent private behov.

USIKKER: Den personalpolitiske effekten av frynsegoder er usikker.

Hvorfor skjer avlønning i form av frynsegoder

Det er særlig to åpenbare årsaker til at arbeidsgivere og arbeidstakere inngår avtaler om frynsegoder i tillegg til den ordinære lønnen. Den ene er av hensyn til rekruttering og bemanning. Den andre er skattemessig begrunnet.

Personalpolitiske hensyn

I rekrutteringsøyemed vil en arbeidsgiver generelt antagelig ha større tiltrekningskraft på ønsket arbeidskraft dersom man i tillegg til lønn tilbyr frynsegoder av et visst omfang. Dette vil antagelig også kunne gi bedriften et bedre omdømme i arbeidsmarkedet ettersom frynsegodene ofte er «synlige» i større grad enn kontant lønn. Det får for eksempel medieomtale når Statoil tar med seg en del ansatte og deres ektefeller til Kroatia på firmaets regning. For arbeidsgiver knytter det seg antagelig ofte en forventning om at frynsegoder skal gi økt lojalitet, entusiasme, trivsel og arbeidsinnsats tilbake til bedriften.

I praksis viser det seg kanskje at denne ønskede effekten for arbeidsgiver er usikker. Den er uansett svært vanskelig å måle. Spørreundersøkelser som er gjort, kan tyde på at muligheten for å oppnå frynsegoder ikke tillegges særlig stor vekt ved valg av ny arbeidsgiver. Forhold som lønn og utviklingsmuligheter veier vesentlig tyngre.# Hvordan kan frynsegoder bli belønning? s. 79 (Knudsen og Ryen). Videre er varigheten av den eventuelle økonomiske effekten også usikker, jf. at «alt blir en vane». I tillegg vil antagelig også grensenytten av en nivåøkning på frynsegodene være avtakende både for arbeidsgiver og den ansatte. Populære ordninger kan fort bli kostbare og vanskelige å trappe ned eller fjerne i dårligere tider uten at effekten blir den stikk motsatte. Det er også en fare for at en utstrakt bruk av individuelle ytelser som direkte knytter seg til enkelte personer eller stillingsnivåer, kan oppleves som urettferdige og skape splid innad i bedriften. For de som ikke får ta del i frynsegodene i bedriften, kan det virke demotiverende og gi en følelse av ikke å bli verdsatt.

Er frynsegoder skattemessig gunstig?

Reglene for beskatning av frynsegoder bærer etter min vurdering i liten grad preg av å følge noen enhetlig systematikk. Tvert i mot er de i stor grad kasuistiske. En presentasjon av alle disse ville selvsagt bli alt for omfattende her. Derfor beskrives kun et lite utvalg nedenfor.

Svaret på spørsmålet ovenfor er etter min vurdering definitivt ja, både for arbeidstaker og arbeidsgiver.

Det er flere årsaker til dette.

Selv om det skatterettslige utgangspunktet er at frynsegoder er skattepliktige på samme måte som kontant lønn,# Skatteloven § 5–1. er det flere forhold som favoriserer frynsegodene skattemessig.

Skattepliktige frynsegoder

En krone forblir en krone for arbeidstaker med frynsegoder

Avlønning i form av skattepliktige frynsegoder har den effekten for arbeidstaker at en personalkostnad for arbeidsgiver på en krone forblir tilnærmet en krone for arbeidstaker. For arbeidsgiver kommer naturligvis arbeidsgiveravgift i tilegg.

Mottar arbeidstaker f.eks. dekning av en utdanningskostnad fra arbeidsgiver, selv om denne skulle vise seg å være skattepliktig, vil den skattemessige verdien være arbeidsgivers kostnad, og ikke det brutto lønnsbeløpet den ansatte måtte ha tjent for selv å kunne ha betalt den samme kostnaden.

Frem til 1.7.1993 var i tillegg de fleste skattepliktige naturalytelsene trekkfrie, med den konsekvens at arbeidsgiver faktisk også slapp å betale arbeidsgiveravgift av den skattepliktige fordelen.

Gunstige verdsettelsesregler

1.2.1 Verdsettelse til omsetningsverdi

Hovedregelen i skatteloven § 5–12, jf. § 5–3, er at naturalytelser skal verdsettes til omsetningsverdi dersom det ikke gjelder andre særskilte regler.

Denne regelen er imidlertid særdeles gunstig for mange arbeidstakere ettersom skattebetalingsforskriften § 5–8–30 definerer omsetningsverdi på en gunstig måte.

  • Dersom den mottatte naturalytelsen er en vare eller et driftsmiddel som produseres av arbeidsgiveren, anses omsetningsverdi å utgjøre den pris som er vanlig ved videresalg for arbeidsgiver. I mange tilfeller vil prisen i slike tilfeller antagelig være langt lavere hos produsenten enn i detaljistleddet. Arbeidstaker vil med andre ord kunne oppnå en betydelig reduksjon ved fastsettelse av den skattemessige verdien.

  • Varer og tjenester mv. innkjøpt spesielt for arbeidstakerne, verdsettes normalt til arbeidsgivers anskaffelsesverdi, hvilket i mange tilfeller også vil være svært gunstig. Mange arbeidsgivere har innkjøpsavtaler med leverandører som gir store rabatter. Det er viktig i denne forbindelse å være klar over at rabatter en arbeidstaker oppnår hos en tredjemann, som følge av sitt arbeidsforhold, anses som skattepliktig fordel vunnet ved arbeid, jf. Finansdepartementets uttalelse vedrørende rabatt på busskort som Universitetet i Tromsø fremforhandlet for sine ansatte for at de i større grad skulle reise kollektivt til og fra jobb.# Finansdepartements uttalelse av 10.08.2007.

  • Dreier det seg om tjenester som er utført av arbeidsgiver, verdsettes disse til hva det ville kostet for regulære kunder å få utført tilsvarende tjeneste.

Det er i tillegg gitt en rekke særbestemmelser om verdsettelse av naturalytelser skattemessig. Disse er inndelt i naturalytelser som det er fastsatt mer eller mindre sjablonmessige regler og satser for, og naturalytelser som skattemyndighetene selv skal foreta verdsettelse av (i praksis er dette pr. i dag kun skattepliktig verdi av fri bolig).

1.2.2 Skattemessig verdi følger satser og sjablonregler

I en del tilfeller, slik som for skattepliktig fordel av fri kost og losji, privat bruk av firmabil, elektroniske kommunikasjonstjenester osv., gjelder sjablonregler og sjablonsatser.

Dette er i utgangspunktet enkle regler å praktisere dersom det først konstateres at det foreligger en bruk eller bruksadgang som gjør at det foreligger en skattepliktig fordel.

Fri bil

Firmabilreglene slik de gjelder i dag, er relativt nye.# Skatteloven § 5–13 og FSFIN §§ 5–13. De ble innført i 2005, og var i stor grad en kopi av de danske firmabilreglene og er i utgangspunktet svært enkle.

Hovedregelen

Dersom det foreligger en privat bruk av bilen, skal den skattepliktige fordelen som hovedregel fastsettes til en viss prosent av bilens listepris inklusive ekstrautstyr på tidspunktet da bilen første gang ble registrert. For 2011 beregnes fordelen med 30 % av listeprisen opp til kr 266.300,- inkl. mva og 20 % av eventuelt overskytende del.

Er bilen mer enn tre år eller yrkeskjøringen overstiger 40 000 km i løpet av året, skal listeprisen reduseres med 25 % før skattepliktig fordel beregnes. Dersom begge forhold gjelder, reduseres listeprisen til 56,25 %.

Det har ingen betydning for størrelsen på den skattepliktige fordelen hvor mye arbeidstaker har brukt bilen privat, om han selv har betalt noe av kostnadene ved bilbruken, eller noe av kostnadene ved bilkjøpet.

Det er enkelte unntaksregler som avviker fra prosentligningsmodellen:

Unntak – Klart misforhold mellom listepris og fordel ved bruk

Dersom det er klart misforhold mellom bilens listepris og den fordelen arbeidstaker selv har av den private bruken, skal ikke prosentligningsmodellen benyttes. Verdien av den private bruken skal i stedet settes skjønnsmessig. På forskuddsstadiet til minst kr 48 000,- dersom bilen har vært benyttet hele året.

Skattedirektoratet har uttalt at denne regelen skal praktiseres strengt og at det følgelig skal mye til for at den kan påberopes. Biler som kan være aktuelle, er særlig mindre lastebiler og ombygde varebiler med en høy listepris som overhodet ikke gjenspeiles i kjørekomfort.

I en dom i Follo tingrett 19.10.2010, ble det lagt til grunn at det ikke er tilstrekkelig for å benytte denne regelen at bilen som ny hadde en særdeles høy listepris, i dette tilfellet, kr 966 000,-, men som følge av alder og slitasje hadde tapt sin verdi til ca. kr 30 000,- det aktuelle inntektsåret.

Unntak – biler som i liten grad er egnet til privat bruk

Dette er en praktisk unntaksregel som jeg tror mange misforstår. Bestemmelsen innebærer at biler som etter sin konstruksjon eller innredning i liten grad er egnet til privat bruk, men som likevel benyttes privat, skal skattlegges gunstigere dersom den private bruken kun er i form av reiser mellom hjem og fast arbeidssted (arbeidsreise). I så fall skal denne privatkjøringen skattlegges med kr 3,20 pr. km for det faktiske antallet km privatkjøring. Overstiger omfanget 4000 km pr. år, reduseres satsen til kr 1,50 pr. km. Dersom bilen imidlertid også benyttes til annen privatkjøring, skattlegges privatbruken etter den alminnelige prosentligningsmodellen.

Det som imidlertid ofte er et tvistetema i forhold til unntaksbestemmelsen, er om bilen i det hele tatt kan anses «lite egnet» til privat bruk. Det er et utall rettsavgjørelser de siste tiår om dette spørsmålet. En klar tommelfingerregel må være at varebiler og pickuper i seg selv aldri er lite egnet. Det må noe langt mer til, nemlig at bilen er konstruert eller innredet slik at den i liten grad er egnet til privatkjøring. Typisk vil varebiler med fastmonterte stålskap, skuffer osv. i varerom falle inn under denne bestemmelsen.

Det er også enkelte andre unntaksregler fra prosentligningsmodellen. Disse er ikke særlig praktiske og blir ikke behandlet her.

Fri bil til andre enn ansatte – pensjonister og aksjonærer

En kuriositet, som jeg tror en del ikke kjenner til, er Skattedirektoratets anvisning# Skattedirektoratets uttalelse av 23.12.2004. på hvordan man beregner skattepliktig verdi av fri bil til andre enn arbeidstakere. Sjablonreglene gjelder kun fordel av arbeidsgivers bil. Hva med pensjonisten eller aksjonæren som ikke arbeider i selskapet, men som får bil stilt til disposisjon for privat bruk. Fordelen skal i utgangspunktet beregnes etter hovedregelen. Fordelen divideres med 15 000 km. Denne km-satsen multipliseres med antall km bilen faktisk er brukt privat.

Eksempel:

Listepris kr 300 000,-

kr 266 300,- x 30 %

= kr 79 890,-

kr 33 700,- x 20 % = kr 6 740,-

= kr 86 630,-

kr 86 630,-: 15 000 = 5,77

Kjørt privat: 6 500 km x 5,77

= kr 37 539,-

Elektroniske kommunikasjonstjenester

I likhet med firmabilbeskatningsreglene gjelder det også sjablonregler når arbeidsgiver dekker kostnader til såkalte EK-tjenester for arbeidstaker. EK-tjenester omfatter i praksis tilgang til telefon, mobiltelefon, ADSL, andre bredbåndløsninger o.l. Også disse reglene, som ble innført 1.1.2006, er relativt enkle.

Prinsippet er også her at arbeidstaker skal skattlegges bare når han bruker naturalytelsen privat. Dette har imidlertid blitt formulert noe annerledes i regelverket enn hva gjelder fri bil. Mens det i forhold til fri bil er helt på det rene at man aldri kan bli skattlagt for at man har adgang til privat bruk av arbeidsgivers bil (man må faktisk også ha benyttet den), er adgang til privat bruk tilstrekkelig for å utløse beskatning etter sjablonreglene for EK-tjenester.

SJABLON: Elektroniske kommunikasjonstjenester omfatter i praksis tilgang til telefon, mobiltelefon, bredbåndløsninger o.l.

Hovedregel

Dersom arbeidstaker har adgang til privat bruk av en EK-tjeneste utenfor sin ordinære arbeidssituasjon, skal han i utgangspunktet skattlegges for inntil kr 4000,- pr. år dersom han bare har en EK-tjeneste, og inntil kr 6000,- pr. år dersom han har to eller flere EK-tjenester. Sjablonreglene betinger imidlertid at arbeidstaker også har tjenstlig behov for EK-tjenesten. Har han ikke det, vil hele arbeidsgivers dekning være skattepliktig som lønn.

Reglene er formulert med enkelte unntak. De to viktigste er:

  • at når arbeidstaker kan godtgjøre at han ikke har hatt adgang til privat bruk utenfor arbeidssituasjonen, skal det heller ikke beregnes noen skattepliktig fordel. Dette vil typisk gjelde arbeidstakere som har såkalt trådløs bedrift og mobiltelefonen legges igjen på kontoret når man går hjem. Skattedirektoratet krever i denne forbindelse at ordningen både dokumenteres med avtaler mellom arbeidstaker og arbeidsgiver og at den følges opp av arbeidsgiver f.eks. gjennom stikkprøvekontroller.

  • det andre unntaket er at enhver egenbetaling av kostnadene fra arbeidstaker, f.eks. trekk i lønn for privat bruk, eller bare begrenset dekning opp til et visst beløp pr. måned og egen dekning av resten, skal redusere skattepliktig fordel krone for krone. Det er i denne sammenheng ikke adgang for arbeidstaker til å betale gjennom bruttolønnsreduksjon.

Skattefrie frynsegoder

Skattereglene hjemler skattefritak for en rekke frynsegoder, både av typen som knytter seg til arbeidssituasjonen og de som dekker rene private utgifter. Det er viktig å merke seg at første vilkår for skattefritak for disse frynsegodene nettopp er at de ytes i annen form enn penger. Man kan med andre ord ikke velge å få verdien av en firmatur i kontanter uten at dette blir skattepliktig lønn.

Velferdstiltak

Generelt

En viktig gruppe av skattefrie frynsegoder, er det som litt upresist er betegnet som velferdstiltak i skattereglene# FSFIN § 5–15–6 første ledd..

Bestemmelsen i FSFIN § 5–15–6 første ledd konstaterer helt kort at:

«Naturalytelser som kan anses som rimelige velferdstiltak for alle eller en betydelig gruppe ansatte i bedriften, for eksempel rimelig mat i bedriftskantine, bruk av bedriftshytte, tilstelninger o.l., regnes ikke som skattepliktig inntekt.»

Bestemmelsen i seg selv forklarer lite om rekkevidden av skattefritaket. Tvert i mot benytter den begreper som er relativt diffuse. Et vesentlig spørsmål som Finansdepartementet ikke gir noen veiledning om er blant annet hva som menes med «rimelig».

Innholdet av begrepet og «rimelighetens grenser», har man langt på vei overlatt til Skattedirektoratet og domstolene å definere. Skattedirektoratet har i sin Lignings-ABC forsøkt seg på å gi litt generell veiledning, uten at man blir noe særlig klokere av det. Der gis anvisning på at man ved vurderingen må se hen til om velferdstiltaket er vanlig i arbeidslivet, og hva verdien av det enkelte tiltaket er, slik at summen av de enkelte velferdstiltak den enkelte mottar i løpet av året må være av mindre økonomisk verdi.

Jeg vil tro at de fleste bedrifter har liten oversikt over hva som er vanlig i arbeidslivet og når det eventuelt er blitt vanlig slik at velferdstiltaket går fra å være urimelig til rimelig. Det er også uklart hva som ligger i «mindre økonomisk verdi».

Den løsningen Skattedirektoratet synes å ha falt ned på i Lignings-ABC’en, er konkret å beskrive grensene for enkelte typer velferdstiltak fremfor å gi noen nærmere generelle retningslinjer. Man har f.eks. angitt at en bedriftskantine er å anse som et skattefritt velferdstiltak dersom de ansatte selv til sammen betaler selvkost for råvarene i kantina. Gjør de ikke det, er det heller ikke tale om et rimelig velferdstiltak. Slike kasuistiske løsninger viser seg av og til å få et skudd for baugen når domstolene skal ta stilling til dem. Dette ble tilfellet da Jæren herredsrett fikk til behandling nettopp spørsmålet om hvorvidt en bedriftskantine kunne være et skattefritt velferdstiltak selv om de ansattes egenbetaling var lavere.# Utvalget 2000 side 108. Herredsretten tok utgangspunkt i bestemmelsen og var ikke så opptatt av hva Skattedirektoratet hadde kommet til. Retten konstaterte at den aktuelle kantinen var vanlig i arbeidslivet og at den økonomiske fordelen arbeidstakerne oppebar, var av mindre økonomisk verdi og fastslo at kantinen derfor var skattefri selv om de ansattes egenbetaling kun utgjorde 40–45 % av råvarekostnadene.

Det er videre et generelt vilkår for skattefritak for velferdstiltak at de tilbys alle i bedriften. Dette er formulert noe underlig, jf. «alle eller en betydelig gruppe». Det er likevel ikke tvilsomt at alle må få tilbud. Det er selvsagt ikke noe vilkår for skattefritak at alle må takke ja. Skattedirektoratet har i Lignings-ABC’en uttalt at det heller ikke er noe krav at alle skal delta på det samme arrangementet samtidig.

Et spørsmål som ikke er nevnt i bestemmelsen, men som Skattedirektoratet har presisert i Lignings-ABC’en, er at skattefritaket ikke får anvendelse i bedrifter med veldig få ansatte eller der det dreier seg om familieforetak uten andre ansatte. Kravet, som er en tolkning Skattedirektoratet har gitt uttrykk for delvis i 2004 og delvis i 2008, innebærer at det i tillegg til eier må være ansatte, enten en eller flere som til sammen fyller en hel stilling i arbeidstid og lønn. Er det flere ansatte som er i familie, må man i tillegg til disse ha ansatte som ikke er i familie, og som utgjør en full stilling i bedriften.

Oppfyller man imidlertid kravet til antall ansatte, vil skattefritaket også omfatte arbeidsgivers dekning av kostnadene ved ledsageres deltakelse på firmaturer, tilstelninger osv. Ledsagere kan være f.eks. ektefeller, samboere og barn.

Firmaturer

Et spørsmål som mange bedrifter er opptatt av, er hvordan begrepet rimelig velferdstiltak konkret skal forstås i forhold til ulike typer firmaturer og tilstelninger for ansatte.

Spørsmålene som er aktuelle, har typisk vært hvor lenge firmaturen kan vare, hvor man kan reise, hvilke utgifter man kan dekke osv.

Et problem for mange har vært at Skattedirektoratet stadig har endret sin tolkning av reglene, uten at disse i seg selv er endret.

VANLIGE SPØRSMÅL: Hvordan skal begrepet rimelig velferdstiltak konkret forstås i forhold til firmaturer? Hvor lenge kan firmaturen vare, hvor man kan reise, hvilke utgifter kan dekkes?

Hvor kan man reise

For en del år siden ga Skattedirektoratet i Lignings-ABC’en anvisning på at dersom firmaturen gikk utenfor Norges grenser, ville den uansett være skattepliktig som feriereise for de ansatte. Noen år senere åpnet man i ABC’en for at man også kunne reise utenfor landets grenser, så lenge man holdt seg innenfor norden og ikke benyttet fly (!). Denne tolkningen ble rimeligvis kortvarig. Nå kan man ifølge Skattedirektoratet i prinsippet reise hvor man vil, så lenge dette ikke er dyrere enn hva en tilsvarende reise i Norge ville ha vært.

Hvor lenge kan man være borte

I en bindende forhåndsuttalelse i 2003# BFU 02/2003. fastslo Skattedirektoratet at en firmatur bare var å anse som et rimelig velferdstiltak dersom den ikke startet før etter arbeidstidens slutt på fredag og sluttet før arbeidstiden slutt på mandag. Dersom man valgte å legge firmaturen utenfor weekenden, var dette i seg selv tilstrekkelig for å skattlegge den uavhengig av varighet. Til tross for at uttalelsen rammet mange bedrifter på en slik måte at man vanskelig kunne gjennomføre firmaturer, valgte Skattedirektoratet å opprettholde standpunktet da de på nytt fikk samme spørsmål i 2006.# BFU 02/2006.

Fra og med 2008 har man imidlertid endret tolkning igjen og aksepterer nå både at reisen har en varighet på inntil to overnattinger, uavhengig av når på døgnet man reiser, og videre at reisen kan gjennomføres uavhengig av om det er helg eller ikke.

Kombinasjon av firmatur og faglig tur

For en del bedrifter kan det være aktuelt å gjennomføre turer for ansatte som delvis er motivert ut fra et ønske om å skape trivsel, samhørighet osv. (dvs. velferdstiltak) og delvis motivert ut fra faglige behov (f.eks. studiereise). Skattedirektoratet antok tidligere at man i slike tilfeller måtte vurdere om hele reisen sett under ett oppfylte vilkårene for skattefritak, enten som velferdstiltak eller som studiereise. Dette medførte i praksis at man ofte kom til kort fordi det faglige innholdet var for beskjedent sett under synsvinkelen studiereise eller at varigheten ble for lang i forhold til kravene til velferdstiltak.

Lignings-ABC’en åpner nå for at man kan gjennomføre slike reiser skattefritt for de ansatte så lenge hver del isolert sett oppfyller vilkårene for skattefritak. Det er imidlertid viktig å være klar over at ledsagers eventuelle deltagelse på den delen av reisen som er faglig begrunnet, utløser skatteplikt for arbeidstaker. I slike tilfeller gis heller ikke skattefritak for ledsagers deltakelse på velferdsdelen av reisen.

Mindre økonomisk verdi

Når det gjelder spørsmålet om hva som ligger i vilkåret «mindre økonomisk verdi» i forhold til kravet om rimelig, jf. FSFIN § 5–15–6 første ledd, er dette etter min vurdering fremdeles relativt uklart.

I en uttalelse av 6. april 2010 unnlater Skattedirektoratet å gi noen nærmere veiledning om hvordan man skal forstå begrepet:

«Vi kan dessverre ikke angi noen konkret beløpsmessig grense for hva som kan anses som «rimelig». Dette er en rettslig standard hvor svaret på hva som er rimelig, vil kunne endre seg over tid idet det skal legges vekt på hva som er vanlig i arbeidslivet.»

Treningsutgifter og treningsutstyr

Mange arbeidsgivere ser egen gevinst i å oppmuntre arbeidstakere til å trene ved å dekke medlemskap i treningssentra eller betale startkontingenter og utstyr i forbindelse med gjennomføring av sykkelritt, turløp osv.

Skattemessig er det klare utgangspunktet at alle slike kostnader er skattepliktige, med mindre de kan anses å være et rimelig velferdstiltak. Skattedirektoratet har avgitt flere uttalelser om medlemskap i treningssentra og har slått fast at så lenge disse er personlige, vil arbeidsgivers dekning av premien være å betrakte som lønn. Velferdstiltak vil det unntaksvis være der treningsadgangen er personuavhengig og hvor fokus er på at de ansatte trener sammen. Det er fellestreningen som må være egnet til å skape trivsel og samhold på arbeidsplassen.

SOM LØNN: Skattedirektoratet har slått fast at medlemskap i et treningssenter er personlig og at arbeidsgivers dekning av premien er å betrakte som lønn.

Om utlån av treningsutstyr har Skattedirektoratet i en uttalelse av 6.4.2010 sagt følgende:

«All utdeling av utstyr eller tilbud om kjøp til subsidiert pris, enten det er fra arbeidsgiver eller bedriftsidrettslag til arbeidstakers eie, er skattepliktig.»

Lånes utstyret ut fra arbeidsgiver, gjelder følgende:

Hvis utstyret kun brukes i fellestreninger eller konkurranser i regi av arbeidsgiver eller bedriftsidrettslaget, vil det kunne være skattefritt og fradragsberettiget som velferdstiltak.

Det er ok å ta utstyret med hjem for å vaske, men ikke bruke privat. Dette anses skattepliktig. Skattedirektoratet gir imidlertid ikke anvisning på hvordan den skattepliktige fordelen skal verdsettes.

Massasje på arbeidsplassen

Antagelig er dette ikke særlig utbredt, men Skattedirektoratet la til grunn i en bindende forhåndsuttalelse nr. 60/2007 at en ordning hvor alle ansatte i et revisjonsselskap fikk dekket massasje regelmessig, 30 minutter om gangen, på arbeidsplassen, var å anse som skattefritt.

Helseutgifter

Det skattemessig klare utgangspunkt er at arbeidstakers helse og eventuelle kostnader som knytter seg til denne, er private utgifter. Dekker arbeidsgiver utgifter til behandling hos lege, tannlege, fysioterapeut osv., anses dette derfor i utgangspunktet som lønn. Det samme gjelder om arbeidsgiver dekker utgifter til medlemskap i private medisinske sentra.

Det er imidlertid lang tradisjon for at den alminnelige bedriftshelsetjeneste er å anse som et rimelig velferdstiltak som er skattefritt for arbeidstaker. De alminnelige vilkår om at alle må få tilbud om å delta i ordningen må selvsagt være oppfylt. Det er også et krav om at det må være en bedriftshelsetjeneste-ordning. Ifølge Finansdepartementet vil arbeidsgivers dekning av regningen hos den enkeltes fastlege som har gjennomført en årlig tilsvarende helsesjekk, være skattepliktig.

Det typiske for bedriftshelsetjeneste er at det dreier seg om forebyggende helseundersøkelser og ikke behandlingsutgifter. Likevel har Finansdepartementet i en eldre uttalelse av 12.11.1988 gitt anvisning på at også mindre kurative tiltak (behandling) vil være skattefrie dersom de gjennomføres som ledd i den ordinære bedriftshelsetjenesten. Det samme vil ifølge Finansdepartementet gjelde behandling av yrkesskader.

Gaver i arbeidsforhold

Det har også i lang tid vært en tradisjon for at visse typer gaver som gis i form av en naturalytelse til arbeidstaker i forbindelse med særskilte anledninger, vil være skattefrie. Dette kan være i forbindelse med at arbeidstaker har vært ansatt i bedriften i særlig lang tid, at hun fyller år, gifter seg osv., men også at bedriften har en merkedag i form av et jubileum osv.

Noen har kanskje lagt merke til at med ett unntak, har ikke beløpsgrensene for slike skattefrie gaver vært oppjustert de siste 20 årene. Det kan synes som at det i hvert fall i Finansdepartementet råder et annet syn på behovet for slike regler i dag enn tidligere.

Grensen for skattefritak er oppjustert når det gjelder den såkalte «julekurv-regelen». Mange arbeidsgivere gir julegaver til ansatte, og kan gjøre dette skattefritt dersom gaven er i form av en naturalytelse hvor verdien ikke overstiger kr 1000,- inkl. mva, og arbeidsgiver ikke fradragsfører kostnaden.

Generelt for disse gavereglene gjelder også at dersom gaver gis ansatte i form av kontanter, vil de være skattepliktige fra første krone. Det er også slik at dersom gavens verdi er høyere enn grensen for skattefritak, vil kun den delen av verdien som overstiger beløpsgrensen være skattepliktig.

Avslutning

Skattereglene om naturalytelser er som vi har sett svært kasuistiske og i stadig endring. Vi har i denne omgang sett på et lite knippe av de som er mest vanlige. En gjennomgang av dem fra A til Å har andre gjort i andre anledninger og da i bokform. Det vises blant annet til Revisorforeningens publikasjon som kom ut første gang i 2004 og gir en skjematisk og stikkordsmessig gjennomgang av noen hundre praktiske og mindre praktiske naturalytelser med anvisning av hvordan de skal behandles skattemessig og hvordan de eventuelt skal innberettes på arbeidstakers lønns- og trekkoppgave.

Hvem har frynsegoder og hvor mye utgjør de?

Opplysninger fra Statistisk Sentralbyrå, basert på Skattedirektoratets lønns- og trekkoppgaveregister, viser at andelen lønnsytelser som tilfaller arbeidstakere i form av skattepliktige frynsegoder, er relativ liten, selv om den har økt en god del de siste årene, både i kroner og andel av total lønn. For inntektsåret 2003 utgjorde de i skattemessig verdi ca. 8,6 milliarder kroner, det vil si vel 1,4 % av de totale lønnsytelsene samme år.# Hvordan kan frynsegoder bli belønning? s. 115 (Knudsen og Ryen). For inntektsåret 2009 var de tilsvarende tallene 18,75 milliarder kroner som utgjorde ca. 2 % av de totale lønnskostnadene.

Når man ser på hvordan frynsegodene fordeler seg mellom kjønnene, er det relativt synlig at det stort sett er mennene som er vinnerne. Hele 14,49 milliarder kroner tilfalt mannlige ansatte, mens de kvinnelige ansatte mottok de resterende 4,52 milliarder kroner.

Det er også et svært synlig faktum i tallene fra SSB at forekomsten av frynsegoder øker kraftig med stigende arbeidsinntekt. Dette gjelder særlig de private eller individuelle frynsegodene som firmabil, rimelig lån, fri avis o.l. Det vi kan kalle kollektive frynsegoder, slik som ulykkesforsikring, yrkesskadeforsikring utover lovpålagt del, gunstige pensjonsordninger osv., finner vi i større grad i offentlig sektor enn i privat sektor.# Se NOU 2003:9 pkt. 7.6.2 Skaugeutvalget.

I statistikkene fra SSB finner vi ikke opplysninger om frynsegoder som verken er skattepliktige eller lønnsoppgavepliktige, slik som skattefrie velferdstiltak, skattefrie gaver i arbeidsforhold osv. I den senere tid har imidlertid Finansdepartementet innført oppgaveplikt også for en del skattefrie naturalytelser, antagelig nettopp for å kartlegge omfanget og utbredelsen av disse.# Skattedirektoratets bindende forhåndsuttalelse BFU nr. 60/2007 om dekning av massasje på jobben.

Selv om frynsegodene totalt sett utgjør en relativt beskjeden andel av den totale lønnen i Norge, vies de relativt stor oppmerksomhet både i dagspressen og i økonomiblader, som stadig «kårer» de beste av dem. Skattereglene om frynsegoder vies også betydelig oppmerksomhet i den politiske debatten. Dette skyldes nok nettopp at beskatningen av disse til en viss grad strider mot et prinsipp det stort sett er enighet om; at alle former for avlønning bør skattlegges likt. Det faktum at de med allerede høye lønninger har flest naturalytelser, og derved i størst grad nyter godt av de lempelige skattereglene, har selvsagt også betydning i denne sammenheng. Det såkalte Skaugeutvalget foreslo da også i 2003 (NOU 2003:9 pkt. 7.6.3) å oppheve den lempelige beskatningen av ytelser som i betydelig grad går til å dekke private behov, slik som klær på kontoret, dekning av barnehageutgifter osv.

Slik har det imidlertid ikke gått. Med unntak av delvis skattefritak for dekning av klær på jobben (den såkalte 60 %-regelen, som ble fjernet i 2006), og dekning av behandlingsutgifter og behandlingsforsikring samme år, har vi stort sett de samme skattereglene for naturalytelser i dag som i 2003. I en del tilfeller har de gjennom forvaltningspraksis faktisk blitt enda gunstigere skattemessig.# Finansdepartementets forskrift av 30.12.1983 om begrensning av lønnsoppgaveplikten § 3. Adgangen til skattefri dekning av barnehageutgifter ble faktisk også utvidet av Finansdepartementet gjennom forskriftsendring med virkning fra 1.1.2007.# Endring av FSFIN § 5–15–5 annet ledd den 19.2.2008 med virkning fra 1.1.2007.