logo

Muligheter, svakheter, sannsynlige endringer:

Skattesystemet etter skattereformen

I norsk skatterett er det et demokratisk underskudd. Få stortingsrepresentanter våger et selvstendig standpunkt overfor Finansdepartementet i skattefaglige spørsmål. Resultatet er igjen blitt særnorske og upraktiske regelsett.

Etter det endelige punktum for fadesen med delingsreglene, er man i full i gang med det neste særnorske og upraktiske regelsett. Denne gang i form av et kaos av skjermingsfradrag og et aksjonærregister man kan frykte får et stigende antall feil. Here we go again! Med så få sindige bremser i systemet er norsk skatterett svært vanskelig å forutsi.

Heller en terning enn en professor?

Det var en gang for lenge, lenge siden da jeg var stipendiat i skatterett ved Universitetet i Oslo. Jeg sa til professor Magnus Aarbakke, min veileder og norsk skatteretts syvende far i huset, at alt måtte være mye greiere, etter å ha arbeidet så lenge med faget som ham. Nei, lød svaret. Det er motsatt. Jo mer man kan, jo tydeligere ser man feilene i eget manus. Det blir verre og verre å skrive.

Det samme gjelder det å spå om norsk skatterett. Å ta på seg et foredrag med tittel «sannsynlige endringer» av skattereformen, er ikke klok manns handling. Det bekrefter heller ikke ordtaket: Brent barn skyr ilden.

Den som overveier å ytre seg offentlig om mulige fremtidsscenarier for norsk skatterett, bør ta til etterretning at høyere riktig score enn 50% er imponerende. Det er ikke helt riktig å sammenligne med terningkast. Det er flere alternativer i skatteretten. Hvis du har valget mellom å spå norsk skatterett ved hjelp av en professor i skatterett og en terning, er ikke terningen bare billigere, med mulighet for gjenbruk. Terningen kan være minst like treffsikker, og som en ekstra bonus, stort sett mindre kontroversiell.

Delingsregler og fritaksmetode - hallusinasjoner?

Sett deg i en tidsmaskin og drei viseren til tidlig i 1990. Forestill deg en kollega si at snart legger Regjeringen Brundtland frem et skatteforslag som etter en tid fører til at rørleggere får lavere skatt enn ingeniører, dagligvarebutikker lavere skatt enn IT-gründere. Det forslaget en sosialdemokratisk regjering står bak, vil føre til at skatteprosenten nærmest halveres for disse bransjene bare de tjener mer enn kr 3 000 000. Kanskje for å fremme bedre naboforhold, vil Regjeringen Brundtland også at du skal tjene på å gi bort 34% av selskapet ditt til en nabo, fremfor å betale skatten ved å eie alt selv.

Hva ville du ha sagt til din kollega? Trolig noe i retning av: Husk at her i firmaet er vi innstilt på å stille opp for hverandre. Går det helt greit hjemme for tiden? Er det noe vi her på jobben kan gjøre for deg, så si fra.

Eller skru viseren i tidsmaskinen enda kortere tilbake. Sett den til 25. mars 2004. Dagen før Regjeringen Bondevik la frem sitt forslag til Skattereformen 2004-2006. Den samme kollega forteller at nå vil Kristelig Folkepartis statsminister slå et slag for Matteus-evangeliets kjente utsagn: De som har, skal få. Fra i morgen skal ikke Spetalen, Ringnes og andre finanskjendiser betale skatt på aksjegevinster i investeringsselskaper. Og for virkelig å ta Matteus på ordet, investorene kan låne penger i selskapene, få fradrag for renter, og la aksjene de investerer i gå med skattefrie gevinster. De kan samle opp underskudd i disse selskapene - der de jo har skattefrie aksjegevinster og kanskje ingen skattepliktig inntekt å ta dem mot - og fremføre disse underskuddene mot annen skattepliktig inntekt de før eller senere måtte få. Og etter hvert oppheves regelen om avskjæring av fremføringsretten ved opphør av næring. Underskuddet som er brukt til å skaffe skattefrie aksjegevinster, kan fremføres mot all annen skattepliktig inntekt selv om virksomheten med aksjetrading opphører. Det blir heller ingen tidsgrense for fremføringsretten.

Alt dette godt asymmetriske skal støttes sterkt av Finansdepartementet som ellers før har sett på prinsippet om symmetri som nærmest en hellig åpenbaring innen skattesystemet.

Hva ville du ha sagt til din kollega? Kanskje: Du husker i 1990 da jeg sa at vi gjerne hjelper til hvis det ikke er så greit for deg.

Men hvem hadde rett: Det var altså din nærmest hallusinerende kollega. Du tilhører de mange skatterådgivere som i dagene etter at fritaksmetoden ble foreslått, ble oppringt av forargede klienter. De hadde plutselig mistet fradragsretten for urealiserte aksjegevinster, eller oppdaget at de kunne ha tjent store beløp i skatt hvis de hadde ventet noen dager med å selge. Hva betaler jeg deg for, utbrøt de oppgitt. Skulle ikke du følge med og gi meg gode råd. Og du måtte svare: Verken jeg, eller noen jeg kjenner, hadde gjettet dette.

Lett å spå - fortsatt høyt skattetrykk

Enkelte ting har vært lett å spå: At delingsreglene ville havne på norsk skattemuseum, før eller senere, sa flere av oss tydelig og klart fra om allerede dagen de ble foreslått.

Om fremtiden tror jeg også ett forhold er relativt lett å konstatere. Det norske skattetrykket skal ikke vesentlig ned. Sammen med Sverige, Danmark og Nederland, kjemper vi om toppen i verden når det gjelder skatt i forhold til BNP. Hvor Norge havner, avhenger litt av om man tar hensyn til sokkelen, eller bare holder seg til fastlandet. Etter mitt skjønn gir det best inntrykk av norsk økonomi og norsk skattenivå å holde seg til fastlandet. Da blir skatteandelen litt høyere, så der har Finansdepartementet holdt litt igjen. Undertiden publiserer OECD statistikk som viser at Norge ikke ligger så høyt. Men det gjør vi. Det er mange problemer med komparativ skattestatistikk. Ett av dem er om trygdeavgiften og arbeidsgiveravgiften regnes med.

Men uansett: Vi ligger høyt, og kommer fortsatt til å gjøre det.

Høy - ikke lav - skattemoral

Og nordmenn vil også fortsatt være godt lojale overfor skattesystemet. Bare som et ørlite sidespor: Ofte hører vi at nordmenns skattemoral er lav. Det synspunktet er historieløst og geografiløst. I verdenshistorien er inntektsskattesystemer nye. Det kom noe i den retning på slutten av 1700-tallet. Så vokste det frem litt mot slutten av 1800-tallet. 1900-tallet ble det store inntektsskatteårhundre. I verden er det stort sett bare i Nord-Amerika, USA og Canada, og i Nord-Europa og til dels kontinental-Europa at disse systemene som forutsetter så stor medvirkning fra borgerne, har fungert. Å si at nordmenn har dårlig skattemoral, er kanskje riktig ut fra visse absolutte fordringer der vi alle blir syndere. I forhold til den øvrige verden er synspunktet forfeilet.

Hvorfor vil skattetrykket i Norge forbli høyt? En årsak er alle mulige distriktsoverføringer og alderspensjonistbølgen. Distriktene og de mange eldre representerer et stort press på budsjettene. En svensk kollega kan ha truffet poenget enda tydeligere. De nordiske land har så mange personer i arbeidsfør alder som betales av det offentlige med relativt romslige støtteordninger når de ikke arbeider: uførepensjon, sosialstøtte, dagpenger, tiltaksmidler. Med så mange som ikke bidrar, må det bli mye igjen å betale for dem som gjør det. Med slike rammebetingelser er det umulig å tenke seg et moderat skattetrykk. Skattetrykket vil være der. Spørsmålet er hvordan politikerne og Finansdepartementet vil utforme et skattesystem som i mange år fremover skal ta inn mer enn 40% av BNP i skatt.

Tilbake der vi begynte: Som en generell reservasjon til dette innlegget: Hvorfor er det så vanskelig å spå om norsk skatterett?

Ikke common sense-bremser - demokratisk underskudd

Det synes å være dårlig med common sense-bremser i systemet. Praktiske hensyn og argumenter forankret i en nøktern virkelighetsoppfatning har lite gjennomslag.

For meg er Stortingets rolle mest tankevekkende. At Finansdepartementet er teoretisk, ikke helt praktisk og lett lar det gå prestisje i synspunkter, er ikke overraskende. Det dreier seg om et embetsverk. Problemet for kritikere er at de ikke har noen steder å gå. På Stortinget er det ikke 165 representanter i skattesaker. Det er knapt det antallet som sitter i finanskomiteen. Fordi kunnskapen på saksområdet er så lav, tør ikke representantene mene noe på tvers av Finansdepartementet.

Stortinget mener gjerne noe om følelser, men er ikke like villig i tekniske skattesaker. Etter mitt skjønn er dette demokratiske underskuddet i skatteretten et stort problem. Det øker usikkerheten om skattereglenes fremtidige utforming at common sense-synspunkter ikke lett finner et talerør på tvers av Finansdepartementets mange spennende innfall.

Igjen delingsreglene: Da Finansdepartementet la frem disse reglene, sa kritikerne unisont: Her blir det mye juks. Innvendingene gjorde null inntrykk på Finansdepartementet, og stort sett heller ikke på politikerne. Etter 12 år viste skattestatistikken med tydelighet at det var mange tilpasninger. Delingsreglene var et regelsett med høl i bånn. Den opprinnelige kritikken hadde, enkelt sagt, ingen effekt.

Et hav av skjermingsfradrag

Fra 1. januar 2006 har vi fått innført skjermingsmetoden. Skjermingsprinsippet gjelder både innenfor aksjonærmodellen (aksjeselskaper), deltagermodellen (ANS’er, KS’er mv.) og foretaksmodellen (enkeltpersonforetak). Den del av avkastningen som er innenfor risikofri rente, skal ikke underlegges ekstrabeskatning, men gå med 28%. Skjermingsprinsippet har størst praktisk betydning innenfor aksjonærmodellen hvor det skal anvendes for over hundre tusen selskaper, millioner av aksjonærer og milliarder av aksjer.

Skjermingsmetoden anvendt for aksjer, aksjonærmodellen, er ikke vanskelig å forstå i prinsippet. Der skiller den seg fra RISK-reglene. Er skjermingsrenten 2%, kan en aksje med kostpris kr 100, ha et skattefritt utbytte på kr 2, dvs. etter at selskapet har betalt skatt på 28% på de kr 2,77 det må ha tjent for å kunne dele ut kr 2 etter skatt.

Men skjermingsmetoden er et mareritt rent praktisk. Finansdepartementet avviste å anvende et porteføljeprinsipp. Finansdepartementet hadde null interesse for denne praktiske forenklingen ved å se en aksjeinvestering i ett selskap under ett. Hver aksje skal ses for seg, hver aksje skal ha sine skjermingsfradrag, sine ubenyttede fremførbare skjermingsfradrag, sine årlig justerte skjermingsfradrag osv. Og det dreier seg altså om milliarder av aksjer - med like mange skjermingsfradrag hvert år.

Fra en praktisk synsvinkel kan skjermingsmetoden ganske enkelt ta av.

For oss som gir eksamensoppgaver, er konklusjonen klar. Vi må gjøre oppgavene urealistiske. Det blir Lise som har én aksje i ett selskap over ett eller to årsskifter. Lar man Lise eie flere aksjer over flere år, drukner en eksamenstest av faglig forståelse i uinteressante manuelle regneoperasjoner.

Der ute er det investorer med tusenvis av aksjer, kjøpt og solgt på forskjellige tidspunkter. Å håndregne skjermingsfradrag, dvs. behandle dette på sine egne PC-er, blir uhåndterlig.

Aksjonærregisteret som Supermann

Supermann heter Aksjonærregisteret. Det skal redde alt. Vi skal alle, både skattytere og ligningsfunksjonærer, kunne basere oss på Aksjonærregisteret. Der skal tallene legges inn. Når vi selger, kan vi legge til grunn realisasjonsoppgavene derfra.

Siden jeg offentlig har uttalt meg litt spørrende til om Aksjonærregisteret vil håndtere disse bokstavelig talt umenneskelige utfordringene, er jeg blitt adressat for enkelte henvendelser fra bl.a. ligningsfunksjonærer. Et par betryggende utdrag fra det en kar skrev:

«Det synes å være en tendens at jo større selskapet er, jo større er sjansen for at realisasjonsoppgavene er blitt feil.»

«Mange selskaper utbetalte høsten 2005 ekstraordinært utbytte. Har til nå ikke sett et eneste selskap der dette er hensyntatt i realisasjonsoppgaven.»

«FIN har en annen definisjon av realisasjon - 2-3 dager etter VPS og selskapenes egne aksjonærregistre.»

«Og det fine er her at en klarer å lage to feil ad gangen.»

Ingen kan kritisere Skattedirektoratet. De har gjort så godt de har maktet. Skattedirektoratet advarte så tydelig de kunne. Det sies undertiden fra ledere i Skattedirektoratet at etaten ikke har en tradisjon for å brøle i norsk skattedebatt. De kom nær ved å bryte den tradisjonen da skjermingsmetoden ble foreslått. Skattedirektoratet sa i rimelig klar tekst at dette kan bli uhåndterlig.

Hvilken effekt hadde det at de som skulle implementere et omfattende nytt skattesystem, sa høyt og klart: Vi er redd vi ikke får til dette?

Intet. Finansdepartementet uttalte betryggende: Dette går fint.

Og Stortinget sa som så ofte i skatteretten, ingenting.

Innovasjonslandet Norge

For de som ikke har fått det med seg: Norge er det eneste land i verden med en skjermingsmetode. Tidligere trodde jeg det var et argument som kunne gjøre inntrykk. Skatterett er et praktisk fag. Inntektsskattesystemene, ikke minst innenfor nærings- og selskapsbeskatning, står overfor mange av de samme utfordringer. Er det sikkert det er klokt at en mininasjon med 4,5 millioner innbyggere innfører noe ingen andre har prøvd?

Etter hvert har jeg begynt å lure på om det er bedre ikke å si dette. Det kan nesten virke som om noen i Finansdepartementet tar dette som et kompliment: Er vi virkelig så innovative? Delingsreglene var unikt norsk. RISK-reglene likeså. Kanskje har man tatt synspunktene om at det i Norge er for lite forskning og nyutvikling litt for alvorlig.

Skatteretten er et praktisk område, men praktiske hensyn har likevel ikke nødvendigvis avgjørende vekt - til å begynne med. Men de får det etter hvert. Delingsreglene brøt sammen. Det tok tid før det var så overtydelig at selv Finansdepartementet måtte krype til korset. Reglene ble evaluert i 1995, da var departementet riktig så fornøyd og kritikerne godt forvirret.

Jeg tror for min del at vi allerede kan konstatere at skjermingsmetoden ikke vil overleve. Hva er gevinsten, vil spørsmålet bli. Hvorfor kan vi ikke sette ned utbytteskattesatsen litt som et kompromiss og sløyfe hele skjermingsfradraget? Finansdepartementet som selv står bak den asymmetriske fritaksmetoden, vil si at nei, det blir ikke teoretisk korrekt å hestehandle skjermingsfradrag for lavere skattesats.

Men Ånden som går, er på vei. Selv gleder jeg meg til at skatteetaten skal gjennom de første endringsligninger med investorer med noen titusener av aksjer og en del feil i skjermingsfradragene. Det skal bli en god dag på jobben. For dem som virkelig er opptatt av å snyte på skatten, må skjermingsmetoden fremstå som en gudesendt distraksjonsmanøver.

Men det kan ta tid. Hvor lenge er umulig å spå. For Finansdepartementet er det smertefullt å legge om systemet raskt etter at det er innført. Det er et prestisjenederlag. Det er å ha tatt feil. Vedtas endringene etter en tid, står man overfor læring gjennom erfaring. Det er som kjent et kriterium på intelligens.

Min hypotese er at Aksjonærregisteret er så mangelfullt at systemet egentlig allerede er brutt sammen. Men hvem er jeg til å si det?

Den norske Revisorforening på talerstolen!

Og hvem skal egentlig si det? Skattedirektoratet får ikke lov til å si det, selv om de skulle mene det. Jeg tror heller ikke de får lov til å iverksette virkelig penetrerende undersøkelser av Aksjonærregisterets holdbarhet.

Som kritiker av tekniske skattespørsmål fungerer ikke Stortinget. Representantene føler seg så ukyndige og usikre på skatterett som fag, at de ikke våger tale mot Finansdepartementets embetsverk.

Da Watergate var på sitt verste, så jeg den styggeste bumper-sticker jeg noen gang har sett i USA:

Where is Harvey Lee Oswald now that we need him!

Omskrevet til dagens usikkerhet rundt Aksjonærregisteret: Hvor er Den norske Revisorforening, nå, når vi trenger den?

Hvis Aksjonærregisteret fungerer godt, er alt greit.

Hvis det ikke fungerer fordi oppgavene med skjermingsfradrag er blitt for overveldende, bør systemet legges om så raskt som mulig. Det skal bli relativt kaotisk om Finansdepartementet etter noen år med Aksjonærregister og skjermingsfradrag, sier at nei, her blir det visst mye tull. Vi legger om.

Nå kan det selvfølgelig hevdes at de store gevinstene typisk vil være i AS, og de er skattefrie. Det vil imidlertid være nok kaos tilbake å rydde opp i etter et havarert aksjonærregister.

Så, derfor denne hanske til revisorstanden. Skulle det være nok styremedlemmer i DnR som lik undertegnede synes det er en del illevarslende tegn om Aksjonærregisteret, er dette en unik egnet sak for foreningen.

Den er ikke politisk. Mange av oss husker Jagland uttale at Arbeiderpartiet nærmest ville sette kabinettspørsmål inn på delingsreglene. Likevel: Jagland er Jagland, og skjermingsmetoden er ikke delingsreglene. Aksjonærregisterets pålitelighet er så nær man kommer en apolitisk sak i skatteretten, og dermed den type sak som Den norske Revisorforening kan ta - og fortsatt få sove om natten. Dere sitter nær dataene. Deres medlemmer vil gjennom sine oppdrag få sett om det her ser ut til å være mange feil.

Ilddåpen - ligningen for inntektsåret 2006

I første omgang kunne DnR sette ned en liten gruppe med en foreløpig e-post til medlemmer der man ber om tilbakemeldinger på Aksjonærregisteret, både basert på de oppgaver som allerede skal være sendt inn, og så ilddåpen, ligningen for inntektsåret 2006. Eventuelt kunne man også sende et brev til ligningskontorene og fylkesskattekontorene, eller i det minste gjøre det kjent for etaten at et initiativ var på gang. Det finnes atskillige ligningsfunksjonærer som ser med uro frem til hvordan dette skal gå.

Særlig oppmerksomhet kunne vies hvordan Aksjonærregisteret har håndtert overgangsregel E-selskapene. Det kan ha vært 20 000-25 000 av dem. Særlig der opprettelse av slike har vært kombinert med skattefrie omdanninger etter sktl. § 11-20, er utfordringene betydelige. Her kan det dreie seg om store beløp. Det kan være spennende å se hvordan Aksjonærregisteret har håndtert dette. Mitt tips er at inngangsverdiene blir etter påstand, eller eventuelt etter klage. Og da kan det være at DnR ikke synes det er deres store oppgave her i verden å påstå at noe må være galt hvis skattemyndighetene over en lav fjøl har godtatt revisorenes påstander.

Hvis så skulle skje, foreligger feil - men problemene vil ikke da stige opp til overflaten.

Blir konklusjonen at det ikke ser ut til å være så mange feil i Aksjonærregisteret - eller at de gjennomgående går i skattyters favør, kan det være en nyttig avklaring.

Avdekkes mange feil, og dette dokumenteres, tror jeg Stortinget vil lytte. Utarbeider Den norske Revisorforening en rapport om urovekkende mangler ved Aksjonærregisteret som f.eks. offentliggjøres med eksklusiv enerett for Dagsrevyen og f.eks. Aftenposten eller Dagens Næringsliv, vil det gi gjenlyd i Kongeriket. Også Stortinget vil lytte til det, tror jeg.

Men jeg har tatt feil før.

Blir resultatet at det bør gjøres endringer, bør man samtidig ha klart for seg hvor stor nedsettelse av utbytteskatten som vil kompensere opphevelse av skjermingsfradraget.

For sent å drømme om Aps utbytteskatt på 11%

En del har vært irritert på Høyre som innførte en utbytteskatt på 28% - langt mer enn det Ap og SV har fablet om i sine villeste fantasier. Enkelte har angret: Hvorfor ropte vi ikke hurra da Ap innførte 11% utbytteskatt 5. september 2000! Hadde vi holdt oss til den, kunne vi ha sluppet hele styret med skjermingsfradrag og Høyres drastiske utbytteskatt på 28%.

Med en alminnelig utbytteskatt er en ny vitenskap å ta ut likvider fra selskapene uten at det regnes som utbytte. Tilbakebetaling av kapital og nedbetaling av fordringer mot selskapene vil få mye oppmerksomhet.

Likvider fra selskapene

Enkelte har allerede snakket i det offentlige rom om at det er lett å stoppe den nesten evigvarende utbytteskattefriheten en del har innvilget seg selv gjennom store utbytteuttak før 2006 som igjen er konvertert til kapital og fordringer mot selskapene. Aksjonærene får ut de likvider de trenger til forbruk, bare de skriver ned innbetalt aksjekapital eller overkurs, eller nedbetaler fordring.

En regelendring som kan stoppe dette, er relativt enkel. Den er foreløpig ikke foreslått, og meg bekjent har den ikke vært berørt av SVs landsmøte. Jeg hvisker derfor bare på dette punkt. Lovgiver kunne bestemme at utbetaling av midler fra selskapet skal regnes som utbytte så lenge overskudd opptjent fra og med 2006 ennå ikke er utbetalt som utbytte. Som sagt, tanken har ikke vært offisielt fremme fra Finansdepartementet. Den er like fullt lett å tenke, og har vært omtalt i en del skattemiljøer. Jeg tror den en lettere å gjenomføre for nedskrivning og tilbakebetaling av innbetalt aksjekapital og overkurs enn for nedbetaling av fordring. De nokså hardnakkede ryktene om skatt på nedskrivning og tilbakebetaling av aksjekapital før årets budsjett, slo ikke til. Dermed kan man kanskje gå ut fra at en mer generell regel som skissert her ikke er å vente med det første. Den forsiktige revisor kan se seg tjent med å ha nevnt scenariet for enkelte klienter. Det kan være deilig å ha ryggen klar hvis det uventede skulle skje.

Tvangslønn

Siden mange vil følge det enkle råd å spare i aksjeselskaper og ikke ta ut utbytte, vil spørsmålet tvinge seg frem om tvangslønn. Det er konstruerte lønnsuttak der skattemyndighetene vil si at nei, du har arbeidet i selskapet ditt. Du har ikke hevet lønn. Du har ikke hevet utbytte. Vi beskatter deg likevel som om du har hevet en rimelig armlengdebasert lønn. Siden det står en artikkel om tvangslønn i nummer 5 av Revisjon og Regnskap, og fordi jeg vet at alle her har lest den artikkelen grundig, nevner jeg bare konklusjonen derfra. Skattemyndighetene vil holde døren åpen for en slik mulighet. Et visst lønnsuttak kan av flere grunner være klokt. Det er generelt ikke lurt å erte folk på seg. Med forbehold for advokater og enkelte utsatte grupper, er det likevel neppe grunn til å tro at skattemyndighetene vil gå hardt på her. Norge har innført et system der utdeling utløser beskatning. Det blir da noe systemfremmed å innføre utdelingsbeskatning basert på skjønn. Det ville bli en form for snikinnføring av et skjønnsbasert og vilkårlig delingssystem basert på ulovfestede regler.

Det kunne bli stor forskjellsbehandling med betydelige variasjoner mellom ligningskontorer og ligningsfunksjonærer. Det ville høre bedre hjemme før Harald Hårfagre enn etter ham.

Hinsides kost-nytte: Ekstraskatten på lån

Mens vi fortsatt er i nærheten av skjermingsmetoden: En virkelig tungvint regel der kost-nytte analyser lett gir negativt resultat, er regelen i sktl. § 5-22 om skattlegging av rente på lån fra hvilken som helst personlig skattyter til hvilket som helst selskap. I tråd med Finansdepartementets gjennomførte prinsipielle holdning til skatt til siste krone, er det ingen minstebeløp, ingen bagatellmessige mellomværender som løftes ut. Her skal det regnes på renter på fillebeløp. Heller ikke bistår Aksjonærregisteret hvor disse tall ikke legges inn. Her skal skattyter (les: revisor) regne selv. Kalkulasjonene skal foretas hver annen måned siden den avgjørende skjermingsrenten kan bli justert seks ganger årlig straks renten er endret 25 basispunkter. Ingen kan anklage Finansdepartementet for ikke å ha et gjennomført standpunkt til kost-nytte-analyser. De hører ikke hjemme i norsk skatterett.

Det er ingen spesielt klok regel, men den vil neppe bli så voldsomt brysom i praksis. Derfor kan den bli stående inntil systemet legges om. Det er lett å tilpasse seg. Partene kan sløyfe rente på slike mellomværender, eller avtale at renten skal være lik gjeldende skjermingsrente til en hver tid. Det kan benyttes en skjermingsrente multiplisert med 1,3889 siden bare 72% av renteinntekten skal tas i betraktning. I tiltakssonen skal 75,5% av renteinntektene tas med så der kan skjermingsrenten ganges med 1,325. Disse tekniske finurligheter skyldes at man også ved lånerenter bruker en skjermingsrente etter skatt, mens man egentlig kunne ha brukt en rente før skatt.

Tre sats-systemet - 0%, 28% og ca. 50%

Skattereformen 2004-2006 stadfestet det to sats-systemet Norge, sammen med Sverige og Finland, innførte med Skattereformene i 1991 og 1992. Det er ikke vakkert med forskjellige skattesatser for lønnstagere og kapitalister, men det er vanskelig å se hvordan høyskatteland kommer utenom.

De aller fleste land har en to-sats-modell. Vanligvis fungerer det slik at den lave kapitalbeskatningssatsen er skjult. Den er selskapsskattesatsen. Siden de som tjener over visse nivåer, uansett driver kapitalakkumulering og ikke primært forbruker, spiller det liten rolle om bankkontoen har prefikset AS. Den nordiske to-sats-modellen er spesiell med at også den personlige kapitalbeskatningssatsen er på linje med den lave selskapsbeskatningen. Ved å innføre generell utbyttebeskatning, riktignok etter den unike skjermingsmetoden, er Norge mer tilbake til det tradisjonelle to-satssystem. Kapitalisten får den lavere skattesatsen mot å la pengene bli i selskapet.

Mine venner i Finansdepartementet sier at pengene før eller senere må tas ut, og da blir det nye inntil 20,16% som gjør at kapitalisten går fra 28% og med 48,16% opp til lønnstagerens marginale nivå rundt 50%.

Sparing og reinvestering i selskaper

Den eneste lille haken ved resonnementet er at de store pengene de facto aldri tas ut av selskapene. De reinvesteres der og går videre til neste generasjon, eller, som ikke er så vanlig i Norge, men jf. Buffet og Gates i USA, vies de gode, ideelle formål.

Hvis en erfaren revisor har en klient som sier, nå vil jeg ta ut en milliard kr, eller kr 100 millioner, for i år skal jeg leve og virkelig forbruke, hva bør da revisoren gjøre?

Jo, be om forskudd. Det neste møte med klienten kan være begravelsen. Hvis skattyteren ikke er hekta på hytte på Oppdal og hus i Asker, og trenger 250 millioner, vil mange være på indremedisinsk avdeling på Ullevål lenge før de har forbrukt kr 100 millioner. Eller man gjør som Attila, dør i dobbeltsengen fordi man som eldre herre - eller kvinne - har overvurder de intense livsnytelser man i moden alder tåler.

Av de mer humørfylte innslag i høstens skattedebatt var NHOs utspill om utbytteskatten. Ok, la oss ta Finansdepartementet på ordet, sa NHO. Den latente utbytteskatten er en reell skatt, selv om den er utsatt. De estimerte anslaget for den latente skatten for 2006 til kr 5,8 milliarder kroner. Klarer det å stagge ropet etter flere skatteskjerpelser, vil vel enkelte synes det er et nyttig, om enn lite realistisk regnestykke.

Forbruksskatt og degressiv beskatning

Norge har fått en form for forbruksskatt. De som rammes av den nye utbytteskatten, er de som må ta ut penger av sine selskaper til hverdagsforbruk. Og stakkars Peer Gynt som bygger hytte til seg og Solveig. Ser vi bort fra den røkkske Gynt, forsterker utbytteskatten de degressive trekk i skattesystemet.

Her kan vi også være kommet til en relativt sikker prognose. Skattesystemet i et høyskatteland vil være degressivt. Skattenivået for kapitalen bestemmes av internasjonale konkurransefaktorer. Lønnstagerne sitter fast. De kan tas hardt.

Midten-velgerne og 50%-grensen for lønnsskatt

Kanskje har vi sett en øvre grense for lønnstagernes marginalskatt. Trekkes arbeidsgiveravgiften inn, og det må teoretisk være det riktige, er den over 50%. Den for lønnstagerne synlige marginalskatten er, som vi vet, satt ned til 47,8% for 2006.

I moderne politikk gjelder en jernlov. Velgerne som gir seieren, ligger i midten. Jens Stoltenberg og Kristin Halvorsen kan ha forstått den. Da Regjeringen Stoltenberg II satte ned skattesatsen for lønnstagere etter valget, ble det bråk - i SV og på Aps venstreside. Hvilken rolle spiller det i et gjenvalgperspektiv? Antagelig er det positivt. Det finnes mange midten-velgere i Norge som når SV og det radikale Ap brøler mot regjeringen, tenker at sannelig min hatt, slik som de bråker, da må det være noe positivt den regjeringen gjør.

I hvert fall kan vi konstatere at det for tiden synes å være liten uro i Norge rundt inntektsskatten for lønnstagere. Jeg tror det var en genistrek av Regjeringen Stoltenberg å sette den ned til under 50%. Det ga en viss ro rundt inntektsskatten. Det kan ha gitt tilgang på en del midten-velgere.

Det er fortsatt litt igjen til 50 %, men også i budsjettforslaget for 2007 holdes toppskattesatsene på 9 % og 12 % med øverste marginalskattesats på 47,8 %. Stadig flere rammes av den øverste toppskatten siden innslagspunket reduseres fra kr 750 000 til kr 650 000. Jeg lurer på om Jagland og Bondevik lærte de øvrige politikere en lekse hine hårde natt på Plaza Hotell i Oslo da de innførte det ekstra trinnet på 6% på toppskatten. Det er tungt å få reversert et slikt innfall, ikke minst fordi du alltid får hylet om skattelettelser til de høytlønte. Det spørs om ikke inntektsskatten for lønnstagere marginalt vil ligge rundt 50%.

Blir det tilfellet, tror jeg også det skyldes at personer som Stoltenberg og Halvorsen vet at det er misvisende å snakke om beskatning av rike når temaet er toppskatt. All statistikk viser at den ikke treffer de rike.

Formuesskatten - sitter fast?

Hva med formuesskatten? Her skiller Norge seg fra stadig flere land som opphever den. I skattesystemer med en konsekvent kapitalavkastningsbeskatning savner formuesskatten sin tidligere begrunnelse. Formuesskatten skulle indirekte fange inn kapitalavkastning og gevinster som ellers kunne falle utenfor skattesystemet.

For Norges del ble sjansen til å fjerne formuesskatten foreløpig borte med Regjeringen Bondevik. Det er vemodig å tenke på at Per-Kristian Foss ga fra seg de kr 6-7 milliarder som lå i å heve merverdiavgiftssatsen med ett prosentpoeng - uten å få med seg en strukturendring av skattesystemet, f.eks. fjerning av formuesskatten som i proveny gir ca. kr 9 milliarder.

Mye kan skje i norsk beskatning, men å tro at de rødgrønne fjerner formuesskatten, kan virke lett benektende.

Samtidig er det kanskje ikke så sannsynlig at de setter opp satsene. Den norske formuesskattesatsen på 1,1% er ikke egentlig så beskjeden, særlig tatt i betraktning at høyeste sats nås på et internasjonalt usedvanlig lavt nivå. Grunnlaget kan imidlertid heves. Allerede ved budsjettet for 2007 kan aksjer gå fra 80% til 100%. Det er en økning på 25%, som hever den effektive skattesatsen fra 0,88% til 1,1%.

Norges Midt-Østen: Boligbeskatningen

Det potensielle Midt-Østen i norsk skatterett, som også involverer formuesskatten, er boligbeskatningen.

Alle her kjenner argumentene. Norge er av de land som beskatter boliginvesteringer mildest. Økonomer mener det gir overinvestering i bolig. Alle skattekommisjoner med respekt for seg selv, nevner dette. Skauge-utvalget påpekte det. Kommer det forslag om boligskatt i denne perioden, kommer det ved dette budsjettet. Boligskatt er i Norge ikke valgårforslag. Ut fra sommerens debatt må vi tro det ikke kommer.

Når vi snakker om boligsskatt, hva taler vi da om: Prosentligning av bolig er opphevet og kommer ikke tilbake. Det forslaget som ligger ferdig utredet, er en statlig eiendomsskatt (NOU 1996: 20). Det betyr ganske enkelt en taksering av boliger, herunder fritidsboliger til markedsverdi, dvs. litt under det, for å unngå for mye tvister om takstene. Og så vil det være f.eks. 1% i årlig eiendomsskatt. Eller systemet vil være progressivt som i Danmark, hvor boligskatten for øvrig er vesentlig kommunal, med først 1% og så 3% fra ca. kr 3,5 mill.

Formuesskatten er også en boligskatt. Den rammer mange med 1,1% også i dag. Det som redder en fra skattesjokk, er at ligningsverdiene er så moderate i forhold til markedsverdi. For 2006 skal grunnlaget økes 25%.

Skulle boligskatt i Norge en gang bli innført med realistiske takster, kan formuesskatten føre til en boligskatt ganger to, først boligskatt og så formuesskatt.

Det ubegrensede rentefradraget kan mindre ses på som en form for boligbeskatning, men mer som en boligsubsidie etter at prosentligningen ble opphevet.

Får vi hardere boligskatt i Norge? Sterke krefter i Finansdepartementet og på venstresiden ønsker det. Sosialøkonomer som yrkesgruppe ønsker det. Og de naive, som ikke forstår at skatt er realpolitikk, kan komme til å akseptere en eller annen av de kjente hestehandler der skatten på arbeid settes ned - en halvtimes tid - mens man innfører hardere boligskatt som trade off. Etter min mening er det vanskelig å se at dette ikke på et eller annet tidspunkt går galt. Det vil sannsynligvis begynne med rop om mer rettferdig skattlegging av bolig i form av mer likartede takster. Innføres mer markedsmessige takster, vil formuesskatten slå hardere ut. For å selge forslaget inn til store velgergrupper, kan det være store bunnfradrag for den bolig man bebor og for f.eks. en fritidsbolig. Dermed fanges alle utleieleiligheter inn til beskatning osv.

Foretaksmodellen og småbedriftspolitikken

I Norge uttaler politikere gjerne at de er for små bedrifter. Samtidig strammer de stadig vekk til skattereglene for småbedriftene, mens de gir lettelser til milliardvirksomhetene. Ofte hører vi også fra politikerne at de ikke liker papirflyttere og spekulanter, mens de synes godt om den typiske bedriftssliter. Det er vel derfor et nær samstemt Storting innførte fritaksmetoden som nuller ut skatt på aksjegevinster for de store. Samtidig vedtok politikerne foretaksmodellen som er en hard tilstramning for den personlige næringsdrivende som velger å forbli i personlig form.

Foretaksmodellen ble akkurat slik Finansdepartementet ville ha den: Streng og fæl - med overgangsregler som er uforståelig til å være gitt av en Høyre-dominert regjering! Skal en personlig næringsdrivende selge driftsmidler for å reinvestere i samme type, kan det ved tomter og forretningseiendommer bli opp til 50,7% skatt. Tilsvarende gjelder hvis virksomheten avhendes og man i sin tid ikke kjøpte seg skatteråd om å omdanne til AS. Selv gamle gevinst- og tapskonto måtte inntektsføres i sin helhet i 2005, for å unngå nær dobling av skattesatsen.

Reglene for personlige næringsdrivende er stramme, folkelig uttrykt godt sure, men de blir neppe en ulykke. Veien ut er enkel og grei. Lønnsomme foretak går over til AS-formen der de kan spare til 28%. Mindre vellykte oppstartsbedrifter siles ut. Bøndene reddes til dels ut ved snille uttalelser som Skattedirektoratets 25. november 2005 om at solgt areal må ha virket i virksomheten for å falle inn under personbeskatningen. Etter Skattereformen 2004-2006 er det blitt noe pussig å hevde at skattesystemet ikke skal diskriminere mot småbedrifter og personlige gründere. Stortinget har talt: Går det bra, må du over i AS. Det ligger likevel kanskje ikke an til snarlige endringer.

Innlåsningseffekter for de små

Man kunne tilsynelatende hevde at det norske skattesystemet etter Skattereformen 2004-2006 gir en rekke innlåsningseffekter. For personlige næringsdrivende kan det påføre stor skattekostnad å bytte ut større driftsmidler. Gevinst på driftsmidler gir full personinntektsbeskatning av gevinsten. Det spiller ingen rolle at det skjer en reinvestering. Og avskrivningssatsen på det man reinvesterer i, kan være meget moderat.

Tilsvarende gjelder hvis personlige skattytere skal bytte aksjer. Gevinsten skattlegges med 28% - etter skjermingsfradrag som kan være vesentlig mindre enn den tidligere RISK-justering. Tilsvarende blir det også hvis skattyter bytter andeler i deltagerlignede selskaper. Ved realisasjon av andeler i ansvarlige selskaper mv. blir det inntil 28% skatt, uansett om det straks reinvesteres i andre selskapsandeler.

Denne innlåsningseffekten kan være markert for små investorer. For de store spiller den liten rolle. Dermed spiller den også mindre rolle for økonomien som helhet.

De store kan benytte fritaksmetoden. For de store har fritaksmetoden gitt et mer fleksibelt skattesystem enn tidligere. I en viss forstand innebærer fritaksmetoden en adgang til skattefri reinvestering. Gevinster på selskapsandeler blir skattefrie. Siden den likviditet som er i selskaper vanligvis før eller senere investeres i noe annet, blir det en form for skattefri reinvesteringsadgang. Dermed er det som kunne vært et effektivitetsproblem i økonomien, redusert til et rettferdighetsspørsmål. De små sitter fast, de store kan flyte videre. I praksis opptar denne type tekniske rettferdighetsdilemmaer politikerne relativt lite, og Finansdepartementet langt mindre.

Til de små som klager over innlåsning, er svaret igjen nokså enkelt: Ikke vær liten og klag! Bli større og gå i AS!

Fritaksmetoden - ny akilleshæl

I enhver skattereform som opprettholder tosporede skattesatser, vil det oppstå problemer med grensesnitt. For Skattereformen 1992 ble grensesnittet særlig tydelig i delingsreglene som sto under et veldig press. Det kan se ut til at grensesnittet eller akilleshælen for den nye skattereformen heter fritaksmetoden. Det kan synes uklart hvor store medieproblemer dette vil medføre, og dermed hvor stort endringspresset kan bli.

Vi har allerede konstatert at fritaksmetoden gir eiendommelig asymmetriske effekter. Det er full fradragsrett for alle utgifter, med forbehold for realisasjonstap. Det er også fradrag for finansieringsomkostninger i form av renter. Realisasjonsgevinster er like fullt skattefrie. Særlig fradragsretten for finansieringsomkostninger er for meg et så stort tankekors at jeg alltid blir usikker når jeg sier det. Er det virkelig sant? Kan et AS virkelig ta opp lån, få fradrag for renter og investere i aksjer som gir skattefrie gevinster og skattefritt utbytte? Ja, slik er det, og Finansdepartementet og atskillige økonomer synes det er logisk. Innrettelsesgevinstene må være betydelige, og beløpene må kunne bli store.

Så lenge Finansdepartementet ikke tar opp spørsmålet, vil ikke finansinstitusjonene gjøre det. Dette er heller ikke av de spørsmål Den norske Revisorforening vil få fjær i hatten av sine klienter for å ta opp.

Store driftsmidler - fisjon og skattefritt aksjesalg

Det er også blitt en skjevhet ved at realisasjonsgevinster behandles forskjellig alt etter som om det dreier seg om aksjegevinster eller ordinære driftsmidler. Med fritaksmetoden vil skattyterne styre unna salg av driftsmidler til betydelige verdier. Med litt tid til planlegging vil det skje som aksjesalg og dermed med 0% skatt. For fast eiendom slo Justisdepartementet i 2005 fast at fisjon skal være fritatt fra dokumentavgift på like linje med fusjoner. Dermed er veien åpnet for salg av fast eiendom gjennom fisjon og aksjesalg uten særlig kostnader. Skattedirektoratet har uttalt, noe som må være riktig, at en fisjon som ledd i et salg kan bli skåret gjennom slik at man ser det som et salg av driftsmiddel med 28% skatt i stedet for aksjesalg med 0% skatt. Fisjoneres det i tide, dvs. før et salg overhodet påbegynnes, er man utenfor problemområdet.

Dermed er dokumentavgiften, som arveavgiften, i ferd med å bli en skatt for de alminnelige menneskers eiendommer, men ikke for eiendommer av mer betydelig størrelse.

Foretar man en fisjon og deretter et salg av aksjer til nærstående, som er forretningsmessig begrunnet, så det ikke blir gjennomskjæring, har man sikret seg skattefrihet også i fremtiden selv om fritaksmetoden skulle bli opphevet. Man har fått justert opp kostprisen i tide.

Er problemet at skattyter har store aksjeposter i selskaper hjemmehørende utenfor EØS, og det enten er lavskatteland eller posten er under 10%, er problemet løst hvis aksjene legges inn i et EØS-selskap. Det er ikke helt lett å se at det for den langsiktige skal være et uoverstigelig problem.

Det er ikke helt lett å se hvorfor større aksjeselskaper i det hele tatt behøver å bli skattepliktige for realisasjonsgevinster.

Utflytting

Det sier seg selv at det blir fristende å spare opp skattefritt i AS, og så på et eller annet tidspunkt flytte ut. Det finnes nok av land, også innenfor EØS, der det er begrenset skatt på aksjegevinster for aksjer man hadde med seg inn i landet da man bosatte seg der. For å hindre slik oppsparing og så utflytting, har vi fått en utflyttingsskatt i sktl. § 2-3 annet ledd. Finansdepartementet har her stått overfor to umulige hindringer. En streng utflyttingsskatt som medfører skatt på urealiserte aksjegevinster vil være mot EØS-avtalen, hvis man flytter til et EØS-land. Derfor er skatteplikten utsatt i fem år ved flytting til et EØS-land. Så kommer skatteavtalene inn i dramaet. Etter disse vil det nye bostedslandet ha beskatningsretten. Reglene foreslås endret ved at realisasjon anses å ha funnet sted før utflytting. Dette kan holde i forhold til skatteavtalene siden disse lar det være opp til internretten å definere hva som er realisasjon.

Vi lever i noe som ofte omtales som en postmodernistisk, avkristnet tid. Skulle noen her ikke tro på oppstandelsen fra de døde, er det bare fordi de ikke har arbeidet med reglene om utflytting fra Norge og opphør av bosted. En teknisk, litt artig ting å merke seg, er følgende situasjon: Skattyter flytter til et EØS-land, men så, innen åtte år - 3 + 5 år - ut av EØS-området og til et ikke-skatteavtaleland. Ved å flytte til et skatteavtaleland bortfaller bostedsskatteplikten for aksjegevinster til Norge. Beveger skattyter seg innen åtte år videre ut av EØS-området, vil den gjenoppstå. Dette har å gjøre med at internretten våkner til live igjen straks man flytter vekk fra et skatteavtaleland. Vi tar ikke de tekniske detaljer her for dem som ikke er inne i denne delen av skatteretten. Dette er et kort varsko om at ved utflytting er det en felle i systemet.

Rettferdighetsdilemmaet

Men hvor stort vil presset for endringer av fritaksmetoden være? Finansdepartementet gjør prinsipielt sett ikke ting som er dumt. De vil ikke fremheve dette som en feil. Næringslivet synes vel det nærmest er uvirkelig bra. Og det er ikke mange av de 165 på Stortinget som forstår det skattetekniske godt nok til å mene noe på tvers av departement og næringsliv.

Det neste er rettferdighetsdilemmaene. Tidligere var problemet 28% skatt vs 50% skatt. Nå har Norge fått tre satsområder: 0%, 28% og 50%. Lønnstageren må gi fra seg inntil 50% av det han tjener før han kan spare. De med passive kapitalinntekter og selskaper med vanlige næringsinntekter må gi fra seg 28%, men selskaper med aksjegevinster må gi fra seg 0%. Godtar man Finansdepartementets argument om at det jevner seg ut til slutt, er det ikke et problem.

To-sats-systemet fra Skattereformen 1992 har bidratt til å øke forskjellene i Norge. Innføringen av tre sats-systemet med nullsats-sone vil selvfølgelig forsterke dette.

Fritaksmetoden kombinert med skjermingsmetoden gjør det hele også litt ekstra kjekt for de virkelig velstående. Er kr 100 millioner satt inn i et aksjeselskap, og dette selskapet har skattefrie aksjegevinster, blir det null% i to ledd. Først er det null skatt for aksjegevinstene. Deretter er det null skatt på inntil kr 2 mill. - eller der skjermingsrenten ligger, her forutsatt som 2%, på det man tar ut. Skulle man ha satt inn en milliard kr, kan det hvert år oppnås dobbel skattefrihet på kr 20 millioner.

Men dette gjelder så få at det kanskje blir mer kuriøst enn et praktisk politisk problem.

Men det vil etter hvert bli et betydelig antall aksjeinvestorer som handler gjennom AS og nyter godt av fritaksmetodens lille nullskatteparadis her i Norge. Før var skatteparadis forbundet med palmer, nå blir det altså snefonner.

Det har vært påpekt at svenske aksjeinvestorer har fått øynene opp for fritaksmetoden. Ved å opprette norske AS, kan de få en foreløpig nullsats selv når de handler i svenske aksjer. Jeg vet ikke om noe land det er naturlig å sammenligne Norge med, som har en så vidtgående fritaksmetode.

Selvfølgelig er det intet galt eller uheldig at svenske investorer oppretter norske AS. Tankekorset er bare at vår fritaksmetode øyensynlig fremstår som så meget bedre enn deres egen.

Levedyktig utforming av fritaksmetoden

Er ikke fritaksmetoden nødvendig for å hindre kjedebeskatning når det innføres alminnelig utbytteskatt? Jo, den er utvilsomt det. Men alt med måte, heter det.

Poenget er ikke å oppheve fritaksmetoden. Utbytter mellom selskaper må være skattefrie. Aksjegevinster bør også i noen grad være det for å dempe økonomisk dobbeltbeskatning og kjedebeskatning. Poenget er å gi fritaksmetoden en fornuftig og levedyktig avgrensning slik at vi har stabile skatteregler med en viss rimelig sjanse til å rådgi klienter ikke bare om dagens, men også morgendagens skatteregler. Igjen har Norge valgt annerledeslandets vei. Vår fritaksmetode er til dels meget mer liberal enn vanlig i andre land. Fordi det blir mer teoretisk riktig, valgte Finansdepartementet å gjøre fritaksmetoden generell innenfor EØS-området. Andre land har typisk porteføljebegrensninger, f.eks. krav til 10% eierskap ved investeringer i børsnoterte selskaper. Og - eller - krav til en minste eiertid. Dette skal hindre at fritaksmetoden kan anvendes av typiske børsspekulanter og -tradere.

Kombinasjonen med skjermingsfradraget som kan gi definitiv - dobbel - skattefrihet ved utdeling er også særnorsk.

Tross sterke rykter om noe annet, overlevde den særnorske fritaksmetoden uten porteføljebegrensing det første budsjett med en finansminister fra SV. At Kristin Halvorsen er Spetalens beste venn, sier både noe om politikernes forståelse av systemet, og Finansdepartementets dominerende innflytelse på norsk skatterett.

Fritaksmetoden som felle

Endres fritaksmetoden, kan den ende opp som en felle. I dag vil personlige aksjonærer få 28% skatt på aksjegevinster en gang. Oppheves fritaksmetoden, kan det bli 28% skatt to ganger. Først i selskaper som man brukte som investeringsredskap, og så 28% når man tar resten av midlene ut, til sammen 48,16% vs 28%. Det ligger i sakens natur at en skjerping av fritaksmetoden vil skje med virkning fra den dagen forslaget blir kunngjort. Finansdepartementet vil ikke gi et forhåndsvarsel.

Hvor lang tid tar det før fritaksmetoden endres? Spørsmålet forutsetter det jeg tror, at det kommer en endring. Dette tror jeg igjen kan være avhengig av tilfeldigheter. Kommer det noen fulltreffere av noen medieoppslag med et par tre sympatiske og en del overvektige finanskjendiser som uttaler at de synes dette er fint, fordi skatt, velferd og solidaritet har i grunnen alltid vært noe tull, kan det hjelpe. - Det kan imidlertid ta flere år. Fritaksmetoden kan være strammet inn om ett eller to år. Det kan ta ti år. Om det blir noen endringer når det gjelder fradragsretten for finansieringsomkostninger, synes også uvisst.

Selskapsbeskatning mot null - aksjonærbeskatning

Det kan også komme en endring i hele selskapsbeskatningen - en form for generell fritaksmetode. Flere land innen EU har lav eller ingen selskapsbeskatning. Så lenge satsen er generell, og ikke bare for selskaper som vesentlig driver i andre land, regnes dette ikke som urimelig skattekonkurranse - unfair tax competition.

Det må tas forbehold for spesialområder som petroleumssektoren og andre områder for grunnrentebeskatning som øvrig kraftsektor. For den øvrige selskapsbeskatning kan det ikke ses bort fra at flere land, herunder Norge, i konkurransens ånd nærmest opphever den. I stedet kan det strammes til enda mer for overføringer til aksjonærene. Da nærmer man seg de mer rendyrkede forbruksbeskatningssystemer.

Virksomhetskravet

Et sted der det bør komme presiseringer, gjelder virksomhetskravet. For personlige skattytere er det etter skattereformen blitt til dels svært viktig om de har inntekter fra passiv kapitalavkastning - bare alminnelig inntekt med 28% - eller fra næringsvirksomhet - også personinntekt med inntil 50,7%. Striden vil her antagelig stå om utleieinntekter. Det heter i skatteloven § 12-10 annet ledd nr. 1: «Beregnet personinntekt fastsettes bare når et foretak driver virksomhet.» Virksomhetskravet er nå på vei ut i stormen.

Igjen forsøkte Skattedirektoratet seg:

«Skattedirektoratet foreslår at det utarbeides sjablonregler for når det foreligger økonomisk virksomhet i skattelovens forstand og at det først og fremst er grensen mot passiv kapitalforvaltning som det er aktuelt å se på. Skattedirektoratet antar at satsforskjellen vil føre til økt press på grensen mellom næringsvirksomhet og passiv kapitalforvaltning.» (Ot. prp. nr. 92 2004-2005 pkt. 2.6.2.2)

Det kunne de bare glemme. Praktiske hensyn, hva slags ord er det, sa Finansdepartementet:

«Et sentralt spørsmål ved vurderingen av om det foreligger et enkeltpersonforetak vil være om det utøves en aktivitet av en slik varighet og et slikt omfang at den kan karakteriseres som virksomhet i skattelovens forstand. Kravet til aktivitet innebærer at det må avgrenses mot passiv kapitalforvaltning. Departementet foreslår ingen endringer i gjeldende rett på dette punkt. Skattedirektoratet har som nevnt foreslått at det utarbeides forskriftsbestemmelser for å avgrense mot passiv kapitalforvaltning. I utgangspunktet ser departementet for seg at slike forskrifter nødvendigvis må være forholdsvis generelle, og det er tvilsomt om det vil kunne gis mer presise regler enn de kriterier som etter praksis skal tillegges vekt ved den helhetsvurdering som uansett vil måtte foretas. Departementet har imidlertid ikke vurdert dette nærmere nå.» (uth. her) Ot. prp. nr. 92 2004-2005 pkt. 2.6.2.2.

Av og til har jeg lurt på om Skattedirektoratet og Finansdepartementet er gift. Tonen minner likesom litt om enkelte erfaringer man kan ha hatt fra andre fronter der noen bare ganske enkelt har rett.

Det er ikke lett å forstå at den som skrev uttalelsen fra Finansdepartementet, eller som var ansvarlig for denne, kan ha lest uttalelsen om denne avgrensningen i Lignings-ABC som er det man henviser til. Der står det i 2005-utgaven:

«3.4.11 Utleie av bygninger

STIKKORD: Utleie av bygninger, næringsvirksomhet eller kapitalavkastning

Hvorvidt det er næringsvirksomhet i seg selv å leie ut bygninger, herunder boligbygg, må bedømmes konkret hvor en bl.a. tar hensyn til:

  • bygningens størrelse

  • omfanget av aktiviteten, se nedenfor. Aktivitetsnivået må bedømmes over noe tid. En kan ikke bare legge til grunn aktivitetsnivået et enkelt år.

Det må foretas en helhetsvurdering, men som utgangspunkt kan en gå ut fra at det er næringsvirksomhet å leie ut til:

  • forretningsformål, mer enn ca. 500 kvm, eller

  • boligformål, 5 leiligheter eller mer.

Det må avgjøres konkret om utleie av flere bygninger eller seksjoner i forskjellige bygg skal vurderes som en eller flere inntektsgivende aktiviteter ved vurderingen av om det foreligger næringsvirksomhet. Utleie av seksjoner som ligger i samme bygg vurderes normalt som én inntektsgivende aktivitet.

Også utleie i mindre omfang enn nevnt ovenfor kan være næringsvirksomhet. Dette vil bl.a. være tilfelle når skattyteren har et høyt aktivitetsnivå, f.eks. i forbindelse med korttidsutleier, tilsyn og vask av lokalene eller lignende. Unntaksvis kan inntekt av utleie i et større omfang enn nevnt ovenfor bli ansett som kapitalavkastning når aktivitetsnivået er spesielt lavt, f.eks. fordi det er inngått langtidskontrakt og leieren har ansvaret for indre og ytre vedlikehold og skal dekke alle kostnader. Se for øvrig HRD av 6. september 1973 i Utv. 1973/565, LRD (Agder) av 28. oktober 1983 i Utv. 1983/643 og LRD (Borgarting) av 10. august 1995 i Utv. 1995/965.

Arbeid som i samsvar med leiekontrakten utføres for leietakers regning og risiko, kan ikke tilordnes utleier som aktivitet.»

Man kan ganske enkelt ikke forfatte en forskrift slik. Det er for mange «kan» og «unntaksvis», for mye skjønn, for mye upresist. Og hva betyr egentlig setningen: «Utleie av seksjoner som ligger i samme bygg vurderes normalt som én inntektsgivende aktivitet.» Lise har 10 seksjoner i hver av fire forskjellige bygg. Hun foresto selve seksjoneringen og da er det mulig. Er dette fortsatt passiv kapitalavkastning. Etter teksten ja, etter en fornuftig vurdering åpenbart nei.

Så her bør det komme noe. Om det skjer, og når, er uvisst.

Deltagermodellen - for teknisk komplisert

Deltagermodellen var et hastverksarbeid. En såkalt ekspertgruppe avga en innstilling som gjorde det som vel var fornuftig, å bruke en mal fra aksjonærmodellen. Resultatet er et komplisert regelsett der man parallellkjører deltagerligning etter en kildemodell med utdelingsbeskatning - deltagermodellen - etter en uttaksmodell. For studenter som aldri har hørt om deltagerligning før, er dette rimelig tungt. Først skal man lære om deltagerligning etter en kildemodell av deltagerlignede selskaper. Det var helt om til venstre. Og så tar man helt om til høyre ved å gå løs på utdelingsbeskatningen av deltagerlignede selskaper. Den store utfordringen for studentene er at de skal ta helt om til høyre og til venstre samtidig.

Reglene henger heller ikke sammen. F.eks. skal fradragsbegrensningen fortsatt beregnes etter den gamle metoden der man tar utgangspunkt i selskapets skattemessige verdier, mens gevinstberegning ved realisasjon av andel skjer etter en ny metode der man baserer seg på differansen mellom kontantvederlag inn og ut. Jeg tror løsningen er å forenkle fradragsbegrensningen vesentlig, f.eks. nokså lik den som gjelder ved formuesligningen der andel ikke innbetalt innskudd avgjør.

Dette var en del om endringer som kan komme, eller ikke kan komme.

Hvem vet?

Neste skattereform - når?

Det siste spørsmålet er: Når kommer neste store skattereform? Det gikk 12 år nå. Et tilsvarende tidsrom er kanskje en god gjetning.

Skattesystemet er grunnleggende urettferdig. Det er til dels helt forskjellig fra det politikerne sier. Det er intet problem å vise at de relative forskjeller mellom rike og vanlige folk er større etter skatt enn før skatt. Inntektsskattesystemet øker forskjellene i relative størrelser mellom vanlige lønnstagere og de store kapitalister. Det er ikke nødvendigvis en ulykke så lenge man begrenser den makt, innflytelse og de fellesgoder som kan kjøpes og ødelegges for penger. Det er et stort sprik til det politikerne sier. Fra tid til annen blir ropet om Kongens nye klær oppfattet av stadig flere. Da må politikerne gjøre noe.

10-12 år er kanskje den tiden en slik prosess tar. Denne gangen var det også et ytre press fra EØS-avtalen om ikke å diskriminere utlendinger i forhold til utbyttebeskatningen. Store omlegginger i selskapsbeskatningen i land rundt oss kan også tvinge frem endringer.

Så vi slutter der vi begynte. Å spå om norsk skatterett er en høyrisikosport. Selv om man kan dumme seg ut, er det i hvert fall fysisk ufarlig.

Og egentlig nokså artig.

Og fasiten kommer ofte raskt.