logo

Tollvesenets bokettersynsvirksomhet

Artikkelen tar for seg Tollvesenets kontrollvirksomhet på virksomhetskontrollområdet, med vekt på særavgiftskontroll, og gir et innblikk i omfanget av feil som avdekkes, hvilke konsekvenser dette kan innebære for virksomheten, hva og hvordan tollrevisor kontrollerer samt hvilke forhold valgt revisor bør være oppmerksom på.

Tollvesenets kontrollvirksomhet omfatter tre hovedområder:

  • Grensekontroll - omfatter kontroll av kjøretøyer, personer, varer og annet

  • Fastsettelseskontroll - kontroll med at varer blir korrekt deklarert i forbindelse med inn- og utførsel

  • Virksomhetskontroll - regnskapskontroll = bokettersyn

I det etterfølgende omhandles kun Tollvesenets bokettersynsvirksomhet.

Etaten har ansvar for kontroll av særavgifter, toll og innførselsmerverdiavgift, og kontroll av særavgifter vektlegges spesielt i denne artikkelen.

Generelt om virksomhetskontrollen - historikk

Tollvesenet har i de senere år gjennomgått en rekke fornyelser som i stor grad har påvirket utformingen av organisasjons- og arbeidsformer i virksomhetskontrollen. En storsatsning på virksomhetskontrollen ble initiert i forbindelse med overgangen til elektronisk deklarering på slutten av 1980-tallet. Da Tollvesenets elektroniske tollbehandlingssystem, TVINN, ble tatt i bruk, medførte det en betydelig endring av hele ekspedisjonsvirksomheten. Fra 1993 har all ekspedisjon (innførsel og utførsel) foregått elektronisk i TVINN. Dette medfører at transaksjoner passerer gjennom TVINN-systemet og at varene fristilles uten at tjenestemennene har hatt befatning med eller vurdert fristillingen av varene. Systemet forutsetter at variable masker innlagt av ekspedisjonsenhetene skal stoppe interessante eller tilfeldige transaksjoner for kontroll. Fastsettelseskontrollen består av dokument- og/eller fysisk kontroll.

Tollvesenet har de siste årene satset stort på bokettersyn. Landets seks tollregioner har pr. i dag totalt 130 ferdig utdannede tollrevisorer. Tollrevisorene er stort sett rekruttert fra egne rekker, dvs. at de fleste har etatsutdanning i tillegg til tollrevisorutdanningen. Tollrevisorutdanningen består av økonomi- og regnskapsutdanning ved BI, praksis fra virksomhetskontrollen samt et skreddersydd tollrevisorkurs på ett semester ved Tollvesenets kompetansesenter. Sistnevnte fokuserer i grove trekk på rettslære, opprinnelse, tollverdi, særavgifter, regnskapskontroll og bekjempelse av økonomisk kriminalitet.

Kontrollstrategier

Tollvesenets strategiplan er utgangspunktet for etatens kontrollvirksomhet. Strategiplanen for perioden 2005-2008 vektlegger bl.a. avdekking av økonomiske unndragelser og å hindre ulovlig inn- og utførsel gjennom målrettet kontroll. Følgende tre hovedmål gjelder for virksomhetskontrollen i inneværende strategiperiode:

  1. Intensivere kontrollen med særavgiftsinntektene

  2. Videreutvikle effektive metoder og kontrollverktøy

  3. Forsterke samarbeidet med andre kontrolletater hvor hovedmålet er å forebygge og avdekke økonomisk kriminalitet.

Tollvesenets sterke fokus på avdekking av økonomisk kriminalitet er i overensstemmelse med Regjeringens handlingsplan mot økonomisk kriminalitet.

Ved objektsutvelgelsen vil som nevnt strategiplanen ligge i bunnen. For øvrig prioriteres de kontrollobjekter/områder der risikoen for unndragelse av toll og avgifter er stor, samt områder der feil kan få stor samfunnsmessig betydning, for eksempel restriksjoner, eksportkontroll og fiskekontroll.

Bokettersyn

Tollvesenet kan foreta bokettersyn hos enhver opplysningspliktig importør, eksportør, transportør, forhandler, formidler, lagerholder eller produsent av særavgiftspliktige varer, jf. tolloven § 17 og særavgiftsforskriften § 5-9.

Tollvesenet definerer bokettersyn som «en helhetlig kontroll av virksomhetens forhold til det totale regelverk Tollvesenet er satt til å forvalte». Et bokettersyn omfatter all kontroll etter fastsettelse, dvs. kontroll etter at varene er deklarert og/eller særavgiftsoppgaven er innlevert og akseptert av Tollvesenet.

Kontrollen vil ha utgangspunkt i virksomhetens regnskap, men kan også omfatte andre kontrolltiltak som for eksempel fysisk kontroll og prøvetaking.

Et bokettersyn kan fremstå både som et fullt bokettersyn eller avgrenset kontroll, alternativt å avdekke økonomisk kriminalitet.

Kontrollmetoder

Et fullt bokettersyn innebærer at tollrevisor foretar en totalkontroll av en virksomhets import-, eksport- og/eller særavgiftsområde, dvs. at revisor foretar granskning av samtlige regnskapsbilag, foretar avstemminger og gjennomgår bokføring, avtaler og korrespondanse.

En avgrenset kontroll innebærer at tollrevisor må vurdere, for eksempel ved hjelp av stikkprøvekontroller og/eller en vurdering av virksomhetens internkontroll, på hvilke områder risikoen for feil og mangler er størst. Aktuelle områder å kontrollere kan f.eks. være en særavgift, kostnader som er avgjørende for fastsettelse av tollverdien (for eksempel provisjoner, royalty, fraktkostnader osv.) eller en/flere utvalgte leverandører.

De fleste bokettersyn gjennomføres med bakgrunn i risiko- og vesentlighetsvurderinger og vil følgelig være avgrenset.

Ved innføring av nye avgifter/betydelige endringer i avgiftsplikten har Tollvesenet benyttet begrensede kontroller med spesiell fokus på gjennomgang av bedriftens internkontrollrutiner samt informasjon. Målet har vært å komme tidlig på banen og informere om regelverket for å forhindre at vesentlige feil skal oppstå. Slike informasjonstiltak er for øvrig i tråd med Tollvesenets målsetting om å tilføre virksomhetene målrettet informasjon og veiledning.

Hele prosessen i et bokettersyn består av fire ulike faser; utvelgelse, forberedelse, gjennomføring og etteranalyse.

Kontroll av særavgifter

Særavgiftene innberettes til Tollvesenet av den avgiftspliktige. Engangsavgift på motorvogn faller utenfor denne ordningen fordi avgiftsplikten først oppstår ved registrering av kjøretøyene hos Trafikkstasjonen. I dag er det Tollvesenet som, etter å ha gjennomgått/kontrollert opplysningene, registrerer opplysningene i AFS (=avgiftsfastsettelsesystemet). Kontrollene som utføres ved registrering er for mangelfulle og er kun basert på den avgiftspliktiges egne innberetninger. En grundig kontroll av om de oppgitte opplysninger er korrekte, må derfor gjennomføres i ettertid som et bokettersyn.

Tollvesenet er nå i planleggingsfasen for utarbeidelse av en IT-basert løsning for innsending av avgiftsoppgavene.

Det er viktig at valgt revisor og tollrevisor har god kunnskap om hvordan regnskapet skal innrettes i særavgiftspliktige virksomheter. Revisor/tollrevisor skal påse at virksomhetene innretter sine regnskaper og rutiner i tråd med gjeldende regelverk.

Lagerregnskap for avgiftsfritt lager, særavgiftsforskriften § 5-8

Alle virksomheter som er registrert for særavgift, er gitt anledning til å lagre særavgiftspliktige varer på avgiftsfritt lager. Dette kan være importerte varer, egenproduserte varer eller varer kjøpt innenlands fra andre firmaer som er registrert for samme særavgift (avgiftsfri overføring). Siden avgiften først påløper ved uttak fra lageret, ønsker Tollvesenet å ha god kontroll med varene som lagres på avgiftsfrie lagre.

De registrerte firmaene skal derfor føre et spesifisert lagerregnskap over særavgiftspliktige varer som lagres, og som er lett kontrollerbart for Tollvesenet.

Dette lagerregnskapet skal inneholde inngående og utgående beholdning på artikkelnummernivå, samt alle transaksjoner inn og ut fra lageret pr. periode (mnd). Regnskapet føres i antall enheter eller liter (verdi og ukurans er ikke vesentlig i denne sammenheng).

Transaksjoner inn på lageret kan være; import, egen produksjon, returer fra kunde og kjøp fra andre registrerte. Tidspunktet for når varene skal tilgangsføres lagerregnskapet, vil normalt være idet de fysisk ankommer lageret. For varer som blir produsert i egen bedrift, skal varene tilgangsføres idet de er blitt en ferdigvare, og transporteres inn på ferdigvarelager.

Transaksjoner ut fra lageret kan være ordinært salg, eksport, salg til ambassade/skip i utenriksfart, eget uttak, destruksjoner og annet. Varene skal avgangsføres idet de fysisk tas ut av lageret.

Ordinært salg, eget uttak m.m. skal generere en avgiftsberegning som skal deklareres til Tollvesenet. Andre uttak som for eksempel destruksjoner og eksport vil ikke generere noen avgift, men redusere lagerbeholdningen for vedkommende artikkelnummer. Også slike transaksjoner skal deklareres til Tollvesenet på samme måte som vanlig salg etc.

Det er viktig at lagerregnskapet blir komplett, slik at det inneholder alle transaksjoner inn og ut.

Alle dokumenter som vedrører transaksjonene inn og ut fra lageret; faktura, bankbilag, kontrakter, destruksjonsattester m.m. skal oppbevares lett tilgjengelig i ti år.

Regnskapet skal også for hver periode inneholde en avstemming av teoretisk beholdning mot virkelig beholdning, og eventuell differanse skal vises. Ved manko er hovedregelen at avgift skal betales og ved overtallighet skal varene tilgangsføres regnskapet.

Teoretisk beholdning fremkommer ved å ta utgangspunkt i inngående beholdning for hvert enkelt varenummer, legge til alle transaksjoner inn på lageret og trekke fra alle transaksjoner ut fra lageret. Denne størrelsen avstemmes så mot virkelig beholdning (opptalt).

Eksempel på lagerregnskap:

Tollvesenet gir ingen føringer på hvordan et slikt regnskap skal settes opp, eller hvilket program /system som skal benyttes, men følgende opplysninger må være til stede:

Inngående beholdning

100

Alle bevegelser inn på avgiftsfritt lager:

+ Import

20

+ Egen produksjon

50

+ Avgiftsfrie overføringer

10

+ Returer

5

= Sum tilgang

+85

Alle bevegelser ut fra avgiftsfritt lager:

- Ordinært salg

40

- Eksport

60

- Annet salg (ambassade, skip i utenriks fart etc.)

10

- Avgiftsfrie overføringer

0

- Destruksjoner

24

- Annen avgang

2

= Sum avgang

-136

= Teoretisk beholdning

49

Opptalt beholdning (virkelig beholdning)

45

Evt. differanse manko/overtallighet

-4

Råvareregnskap

For registrerte virksomheter som produserer særavgiftspliktige varer innenlands, skal det føres regnskap over forbrukte råvarer, som for eksempel malt, humle, sukker etc. pr. periode (mnd).

Regnskapet skal vise inngående beholdning, kjøp, forbruk og utgående beholdning på artikkelnummernivå (råvaretype).

Valgt revisors rolle

Valgt revisor har pr. i dag ingen lovpålagt plikt til å følge opp toll- og særavgiftsområdet spesielt, slik som er tilfellet på skatte- og avgiftsområdet, jf. RS 801 - Revisors kontroll av skatter og avgifter. Disse områdene har til felles at grunnlaget er debitors egne innberetninger som kun sporadisk kontrolleres av de aktuelle kontrollmyndigheter. Dette innebærer i seg selv en større iboende risiko vedrørende disse postene. Valgt revisor må i tillegg ta hensyn til de mulige økonomiske konsekvenser for virksomheten i form av renter og tilleggsavgifter.

Det er en realitet at det ved bokettersyn avdekkes feil på toll- og særavgiftsområdet, jf. pkt. om kontrollresultater. Hos virksomheter som importerer eller produserer særavgiftspliktige varer, vil avgiftsbeløpene kunne utgjøre en betydelig del av virksomhetens utgiftsposter. Dersom en slik virksomhet baserer sine beslutninger på feil grunnlag (for eksempel feil avgiftssatser/-grunnlag), kan konsekvensene bli store. Det påpekes at også relativt små beløpsmessige feil samlet kan ha en vesentlig betydning for regnskapet. Gjentatte feil kan også medføre høyere renter og tilleggsavgifter.

Selv om tollsatsene er synkende og tollen derfor utgjør en mindre inntekt i statskassen enn tidligere (1,6 milliarder kroner i 2003), er det fortsatt en del virksomheter som innbetaler betydelige tollbeløp. Spesielt gjelder dette virksomheter som har stor import av landbruksvarer og tekstiler. Revisor bør utvise særlig aktsomhet overfor disse virksomhetene ved å føre kontroll med at virksomheten har gode og betryggende fortollingsrutiner.

I samsvar med fastlagte vesentlighetsgrenser bør valgt revisor kontrollere riktigheten av opplysningene som oppgis i særavgiftsoppgaven, dvs. at avgiftsgrunnlaget er korrekt. Videre bør valgt revisor påse at lagerregnskap er ført og at det er innrettet på en betryggende måte, jf. særavgiftsforskriften § 5-8.

Engangsavgift på motorvogner skiller seg fra særavgiftene ved at avgiftsplikten oppstår ved registrering av kjøretøyet hos Trafikkstasjonen, og at det ikke leveres noen avgiftsoppgave til Tollvesenet. De fleste store engangsavgiftspliktige virksomhetene (bilforhandlere) er registrerte avgiftspliktige med kreditt. Kredittordningen innebærer at virksomhetene kan registrere kjøretøyer uten å innbetale avgiften på registreringstidspunktet og oppnår en utsettelse til den 18. neste måned.

Fordi hver enkelt registrering av et kjøretøy innebærer høye avgiftsbeløp, er dette et område revisor bør følge opp spesielt. Også her er virksomhetens rutiner av stor betydning for muligheten for korrekt avgiftsbetaling.

I perioden 2001-2003 gjennomførte tollrevisorene begrensede kontroller hos 400 bilforhandlere. Kontrollene avdekket bl.a. at mange virksomheter ikke har rutiner for å avstemme avgiftsoppgave/kontoutskrift fra Tollvesenet mot eget regnskap.

Kontrollresultater

I 2004 gjennomførte tollrevisorene 900 kontroller hos virksomheter som betaler toll og avgifter. Kontrollene resulterer i betydelige etterberegninger; fra over 1 milliard kroner i 2002 til 300 millioner kroner i 2004. De siste årene er det brukt mer ressurser til informasjon og testing av internkontrollen hos bedrifter enn tidligere. Feil avdekkes hos ca. 70% av de kontrollerte bedriftene.

Dersom vareeier forsettlig eller uaktsomt har overtrådt tolloven eller merverdiavgiftsloven, kan det ilegges tilleggstoll og -merverdiavgift inntil 60%, jf. tolloven § 69 og merverdiavgiftsloven § 64. For særavgifter kan det i medhold av særavgiftsloven § 3 ilegges tilleggsavgift som tilsvarer inntil det dobbelte, i gjentakelsestilfeller inntil det firedobbelte av pliktig avgiftsbeløp. I tillegg kan det beregnes renter. I 2004 utgjorde administrative tillegg 20 millioner kroner og renter 10 millioner kroner.

I tillegg anmeldte Tollvesenet 13 virksomheter for bedrageri og brudd på opplysningsplikten, jf. tolloven §§ 61 og 64. Anmeldelse foretas bare i de mest graverende tilfellene.

Avslutning

Som det fremgår av artikkelen avdekker Tollvesenets virksomhetskontroller betydelige feil på toll- og særavgiftsområdet. Feilene skyldes dels at virksomhetene tilsynelatende ikke prioriterer området tilstrekkelig ved at virksomhetenes rutiner på området er for dårlige, og dels økonomisk kriminalitet. Både valgt revisor og tollrevisor har viktige roller mht. å redusere antall feil ved å øke virksomhetenes kunnskapsnivå og ved å påse at virksomhetene har etablert gode rutiner for avgiftsberegning og -innbetaling.